Бухгалтерський облік та основи його організації

Бухгалтерський облік та основи його організації

Вступ Реформування економічної системи України в цілому і бухгалтерського обліку зокрема спонукає сучасного бухгалтера здобувати нові знання та вдосконалювати вміння оперативно реагувати в нетрадиційних ситуаціях. З огляду на це дедалі підвищується роль засобів і методів раціональної організації бухгалтерського обліку. Бухгалтерський облік, як і кожна система знань, постійно розвивається. Розглядаючи зазначену систему як процес, що характеризується різними аспектами — технологічним, структурним і організаційним, доходимо висновку про необхідність загальної його організації. Це означає, що має бути визначено та впроваджено комплекс методів і засобів, спрямованих на раціональне функціонування та розвиток процесу бухгалтерського обліку. Оскільки стосовно відповідного об'єкта впливу та вивчення організація виконує забезпечувальну функцію, із розвитком самого об'єкта змінюються методи, завдання, напрямки та принципи його організації. Справді, як наслідок змін, що відбуваються в системі бухгалтерського обліку України, маємо організаційні новації: значний перелік облікових номенклатур, спрощений документообіг, електронні носії інформації .

амортизація актив синтетичний аналітичний Принципи організації бухгалтерського обліку Основними нормативними документами, які регламентують організацію обліку, є національні Положення (стандарти) бухгалтерського обліку.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку — це нормативно-правовий акт, затверджений Міністерством фінансів України, що визначає принципи та методи ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності. Кожний з них визначає термінологію, способи, методи та правила обліку при відображенні того чи іншого явища.

Зокрема, Закон «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та Положення (стандарт) 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» визначають, що бухгалтерський облік та фінансова звітність ґрунтуються на таких основних принципах:

обачність — застосування у бухгалтерському обліку методів оцінки, які повинні запобігати заниженню оцінки зобов’язань та витрат і завищенню оцінки активів і доходів підприємства;

повне висвітлення — фінансова звітність повинна містити всю інформацію про фактичні та потенційні наслідки господарських операцій і подій, здатних вплинути на рішення, що приймаються на її основі;

автономність — кожне підприємство розглядається як юридична особа, відокремлена від її власників, у зв’язку з цим особисте майно і зобов’язання власників не повинні відображатися у фінансовій звітності підприємства;

послідовність — постійне застосування підприємством обраної облікової політики;

безперервність — оцінка активів і зобов’язань підприємства здійснюється виходячи з припущення, що його діяльність буде тривати;

¦ нарахування та відповідністі доходів і витрат — для визначення фінансового результату звітного періоду необхідно порівняти доходи звітного періоду з витратами, що були здійснені для отримання цих доходів. При цьому доходи і витрати відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення незалежно від дати надходження або сплати грошових коштів;

превалювання сутності над формою — операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми;

історична (фактична) собівартість — пріоритетною є оцінка активів підприємства виходячи з витрат на їх виробництво та придбання;

єдиний грошовий вимірник — вимірювання та узагальнення усіх господарських операцій підприємства в його фінансовій звітності здійснюється в єдиній грошовій одиниці;

періодичність — можливість розподілу діяльності підприємства на певні періоди часу з метою складання фінансової звітності.

Розробка стандартів бухгалтерського обліку базується на загальноприйнятих методологічних принципах, передбачених міжнародними стандартами і особливостями національної системи бухгалтерського обліку.

Рахунки синтетичного й аналітичного обліку Для одержання різних за ступенем деталізації показників у бухгалтерському обліку існує два види рахунків: синтетичні й аналітичні.

Синтетичні рахунки дають узагальнені показники про ресурси, зобов’язання, капітал і господарські операції та ведуться тільки в грошовому вимірі. Облік, який організовано на цих рахунках, називається синтетичним.

Аналітичні рахунки служать для детальної характеристики об'єктів бухгалтерського обліку. За допомогою аналітичних рахунків дані, що містяться в синтетичних рахунках, деталізуються і конкретизуються; вони мають не тільки грошові, але й натуральні чи трудові показники.

Аналітичні рахунки бувають двох видів:

1)кількісно-сумові, наприклад, з обліку товарно-матеріальних цінностей, де, крім грошового вимірника, використовуються також і натуральні;

2) сумові - аналітичні рахунки з обліку різних розрахунків з дебіторами та кредиторами, де використовується тільки грошовий вимірник.

Облік, що ведеться на аналітичних рахунках, називається аналітичним.

Аналітичний облік матеріальних цінностей дозволяє визначати запаси матеріальних ресурсів у цілому і для кожного об'єкту окремо. Аналітичний облік розрахунків з дебіторами та кредиторами дає інформацію про взаємні розрахунки з кожною юридичною чи фізичною особою. Між синтетичними і аналітичними рахунками існує взаємозв'язок. Сальдо початкове за синтетичним рахунком завжди дорівнює сумі початкових сальдо аналітичних рахунків, що відкриті до нього.

Сума дебетових або кредитових оборотів за синтетичним рахунком дорівнює сумі відповідних оборотів за аналітичними рахунками.

Сальдо кінцеве за синтетичним рахунком дорівнює сумі кінцевих сальдо відповідних аналітичних рахунків.

Крім синтетичних і аналітичних рахунків, у практиці бухгалтерського обліку застосовуються і субрахунки, що є проміжною обліковою ланкою між синтетичними й аналітичними рахунками. За їх допомогою здійснюється додаткове групування даних аналітичного обліку з метою одержання узагальнених відомостей про окремі об'єкти в середині синтетичного рахунка.

Рахунки бухгалтерського обліку тісно пов’язані з Балансом. Баланс використовується при відкритті рахунків на початку періоду для забезпечення правильності проставлених у них початкових залишків і складається наприкінці звітного періоду на основі даних синтетичних рахунків, точність інформації яких перевіряється за підсумками відповідних аналітичних рахунків. Проміжною ланкою між синтетичними рахунками і бухгалтерським Балансом є оборотна відомість, що дає загальну характеристику зміни всіх об'єктів обліку.

Оборотна відомість за рахунками синтетичного обліку є зведенням оборотів і залишків (сальдо) на початок і кінець періоду за всіма рахунками, які призначені для перевірки облікових записів, складання нового Балансу і загального ознайомлення зі станом і зміною господарських засобів та джерел їх формування. Оборотна відомість має три пари рівностей:

1) рівність залишків за дебетом і кредитом активних і пасивних рахунків на початок періоду випливає з визначення Балансу, де в активі і пасиві відображаються ті ж самі ресурси підприємства, тільки в різних угрупованнях: в активі - за їх видами, у пасиві - за джерелами формування;

2) рівність підсумків дебетових і кредитових оборотів є наслідком використання в бухгалтерському обліку подвійного запису, де кожна операція відображається за дебетом одного рахунка і кредитом іншого в рівновеликих сумах;

3) рівність сум залишків за рахунками на кінець періоду є наслідком рівності підсумків активу і пасиву на початок періоду і рівності оборотів за дебетом і кредитом усіх рахунків.

Найчастіше порушення рівностей трапляється внаслідок віднесення різних сум на дебет і кредит рахунків за однією і тією ж операцією (через описки, стомлення, недбалість). Оборотна відомість не дає можливості встановити кореспонденцію рахунків. Таким чином, оборотні відомості за рахунками аналітичного обліку є зведенням оборотів і сальдо за всіма рахунками аналітичного обліку, поєднуваних одним синтетичним рахунком, і призначені для перевірки облікових записів за цими рахунками, а також для спостереження за станом і рухом окремих видів ресурсів, зобов’язань і власного капіталу.

Облік основних засобів та їх амортизації

Необхідним елементом здійснення основних господарських процесів є наявність та належне використання відповідних засобів праці.

Головна частина засобів праці, виходячи з їх значення та питомої ваги в загальній сумі засобів підприємства, одержала назву основних засобів. До них відносяться об'єкти (машини, обладнання, будівлі, споруди, транспортні засоби та ін.) зі строком їх використання більш одного року.

Методологія обліку основних засобів і порядок розкриття інформації про них у фінансовій звітності визначається П (с)БО 7 «Основні засоби».

Основні засоби — це матеріальні активи, які:

— утримуються підприємством для використання у виробництві або постачанні товарів та наданні послуг, для здачі в оренду іншим особам або для адміністративних цілей;

— будуть використовуватися, як очікується, протягом більше одного періоду (більше 12 місяців з дати Балансу).

На першому етапі треба перевірити правильність визнання основних засобів. Критерії визнання основних засобів аналогічні критеріям визнання, які застосовуються для всіх активів, а саме: об'єкт основних засобів визнається активом, коли:

1) існує імовірність того, що підприємство отримає у майбутньому економічні вигоди, пов’язані з використанням цього об'єкта;

2) його вартість може бути достовірно визначено.

Крім того, у визначенні основних засобів наведені такі критерії:

1) призначення основних засобів (утримуються з метою використання у процесі виробництва, здавання в оренду або для здійснення адміністративних функцій);

2) термін корисного використання (більше року або операційного циклу, якщо він довший за рік).

Додатковий критерій визнання — критерій вартості (межа капіталізації) — встановлюється підприємством самостійно в наказі про облікову політику при розподілі основних засобів за групами. Для цього у складі необоротних матеріальних активів виділяється група малоцінних необоротних активів, до якої відносяться основні засоби, вартість яких менше встановленої межі.

На підприємство основні засоби надходять у результаті капітальних вкладень: придбання за плату у інших підприємств і осіб; отримання від інших підприємств або осіб безоплатно; внесення засновниками в рахунок їх внесків до статутного капіталу підприємства; оприбуткування надлишків основних засобів, виявлених під час інвентаризації; внутрішнього переміщення.

Приймання основних засобів в експлуатацію здійснює комісія, яка призначається наказом або розпорядженням керівника підприємства. Як правило, на підприємстві створюються постійно діючі комісії, до складу яких входять представник адміністрації, бухгалтер, працівник, якому здають під відповідальність об'єкт основних засобів.

Кожний об'єкт зараховують до складу основних засобів (ОЗ) за окремим актом. Виняток можливий лише під час обліку інвентарю, інструментів, устаткування і подібних об'єктів, якщо вони однотипні, мають однакову вартість і приймаються в одному календарному місяці.

Одиницею обліку основних засобів є об'єкт основних засобів — закінчений пристрій з усіма пристосуваннями і приладдями до нього або окремий конструктивно відокремлений предмет, що призначений для виконання певних самостійних функцій, чи відокремлений комплекс конструктивно об'єднаних предметів одного або різного призначення, що мають для їх обслуговування загальні пристосування, приладдя, керування та єдиний фундамент, внаслідок чого кожен предмет може виконувати свої функції, а комплекс — певну роботу тільки в складі комплексу, а не самостійно.

Бухгалтерський облік таких об'єктів здійснюється на рахунку 10 «Основні засоби». Рахунок 10 «Основні засоби» є активним, на його дебеті відображають надходження (придбання, створення, безоплатне отримання) на Баланс підприємства основних засобів, облікованих за первісною вартістю; суму витрат, пов’язаних із поліпшенням об'єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція), яке зумовлює збільшення майбутніх економічних вигод, очікуваних на початку від використання об'єкта; суму дооцінки залишкової вартості об'єкта основних засобів; на кредиті - вибуття основних засобів внаслідок продажу, безоплатної передачі або невідповідності критеріям визнання активом, а також у випадку часткової ліквідації об'єкта основних засобів; суму уцінення основних засобів.

Організація обліку основних засобів потребує, перш за все, їх класифікації за функціональним призначенням, за галузевою ознакою, за використанням за ознакою належності, за натурально-матеріальним складом.

За натурально-матеріальним складом і для потреб бухгалтерського обліку основні засоби класифікуються за дев’ятьма групами (рахунками):

10 «Основні засоби»

100 «Інвестиційна нерухомість»

101 «Земельні ділянки»

102 «Капітальні витрати на поліпшення земель»

103 «Будинки та споруди»

104 «Машини та обладнання»

105 «Транспортні засоби»

106 «Інструменти, прилади та інвентар»

107 «Тварини»

108 «Багаторічні насадження»

Амортизація визначається в бухгалтерському обліку як систематичний розподіл вартості необоротних активів, що амортизуються, протягом строку їх корисного використання (експлуатації). Вартість основних засобів, яка амортизується — це первісна або переоцінена вартість необоротних активів за вирахуванням їх ліквідаційної вартості. Строком корисного використання об'єкта вважається очікуваний період часу, протягом якого необоротні активи будуть використовуватися підприємством або з їх використанням буде виготовлено очікуваний підприємством обсяг продукції.

Методи нарахування амортизації:

1. Прямолінійний метод, за яким річна сума амортизації визначається діленням вартості, яка амортизується, на очікуваний період часу використання об'єкту основних засобів.

Перевагою методу є простота: вартість об'єкта основних засобів списується рівними частинами впродовж усього періоду його експлуатації.

Експлуатації всього активу, вони амортизуються окремо від нього з використанням, можливо, навіть інших методів амортизації.

2. Метод зменшення залишкової вартості. Цей метод амортизації застосовується до тих основних засобів, які мають максимальну віддачу на початку строку корисної експлуатації.

Річна норма амортизації (у відсотках) обчислюється як різниця між одиницею та результатом кореня ступеня кількості років корисного використання об'єкта з результату від ділення ліквідаційної вартості об'єкта на його первісну вартість. Недолік цього методу — обов’язкова наявність у об'єкта ліквідаційної вартості, що необхідна для розрахунку норми амортизації. При розрахунку амортизації за цим методом ліквідаційна вартість об'єкта основних засобів не може дорівнювати нулю.

3. Метод прискореного зменшення залишкової вартості, за яким річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного року або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації та річної норми амортизації, обчислюється виходячи зі строку корисного використання об'єкта, і подвоюється.

Перевагою цього методу є можливість швидко списати та замінити об'єкт основних засобів, що є особливо актуальним для підприємств, що мають об'єкти основних засобів, які швидко морально застарівають. Наприклад, якщо підприємство працює з комп’ютерними програмами, що вимагають потужних технічних параметрів, підприємство має оновлювати свої об'єкти основних засобів (комп'ютери) кожні два-три роки. В такому випадку доцільно нараховувати амортизацію саме за методом прискореного зменшення залишкової вартості.

4. Кумулятивний метод, за яким річна сума амортизації визначається як добуток вартості, яка амортизується, та кумулятивного коефіцієнта. Кумулятивний коефіцієнт розраховується діленням кількості років, що залишаються до кінця очікуваного строку використання об'єкта основних засобів, на суму числа років його корисного використання.

Метод застосовують до ОЗ, які зношуються більше у перші роки експлуатації, або до об'єктів зі швидким моральним зносом (обчислювальна техніка).

Переваги цього методу: по-перше, у перші роки, коли інтенсивність використання об'єкта основних засобів є максимальною, амортизується велика частина вартості об'єкта; по-друге, забезпечується можливість збільшення частини видатків на ремонт об'єктів основних засобів, що амортизуються, що перепадає на останні роки їх використання без відповідного збільшення видатків виробництва (собівартості продукції) за рахунок того, що сума нарахованої амортизації у ці роки зменшується. Недоліком методу є певна його трудомісткість.

5. Виробничий метод, за яким місячна сума амортизації визначається як добуток фактичного місячного обсягу продукції (робіт, послуг) та виробничої ставки амортизації. Виробнича ставка амортизації обчислюється діленням вартості, яка амортизується, на загальний обсяг продукції (робіт, послуг), який підприємство очікує виробити (виконати) із використанням об'єкта основних засобів.

До методу звертаються, коли інтенсивність використання об'єкту основних засобів впливає на його експлуатаційні властивості та коли можна визначити обсяг виробництва.

Перевагою методу є його простота й раціональність. Його зручно використовувати при визначенні амортизації автомобільного транспорту в залежності від його пробігу, станків й будь-якого виробничого обладнання. Недоліком методу є труднощі, що виникають при визначенні виробітку окремих об'єктів основних засобів.

Амортизації підлягають витрати на:

— придбання основних фондів та нематеріальних активів для

власного виробничого використання;

— самостійне виготовлення основних фондів для власних

виробничих потреб, включаючи витрати на заробітну платню працівникам, які були зайняті на виготовленні таких основних фондів;

— проведення усіх видів ремонту, реконструкції, модернізації та

інших видів поліпшення основних фондів;

— поліпшення якості земель, не пов’язаних з будівництвом.

Не підлягають амортизації та повністю відносяться до

складу валових витрат звітного періоду витрати платника податку

на:

— придбання основних фондів або нематеріальних активів з метою

їх подальшої реалізації іншим платникам податку чи їх використання у виробництві (будівництві, спорудженні) інших основних фондів, призначених для подальшої реалізації іншим платникам податку;

— утримання основних фондів, що знаходяться на консервації.

Якщо в бухгалтерському обліку амортизація нараховується на всі об'єкти (навіть на ті, які не можна віднести до складу валових витрат), то в податковому обліку — лише на виробничі та загальногосподарські об'єкти. Тому кількість статей, за якими нараховується амортизація, в бухгалтерському обліку завжди більше, ніж у податковому обліку.

Розрахунки з учасниками Рахунок 67 «Розрахунки з учасниками» призначено для узагальнення інформації про розрахунки з учасниками та засновниками підприємства, що пов’язані з розподілом прибутку (дивіденди тощо).

За кредитом рахунку 67 «Розрахунки з учасниками» відображається збільшення заборгованості підприємства перед засновниками та учасниками товариства, за дебетом — її зменшення (погашення), в тому числі реінвестування доходів тощо.

Рахунок 67 «Розрахунки з учасниками» має такі субрахунки:

671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами»

672 «Розрахунки за іншими виплатами»

На субрахунку 671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами» обліковують дивіденди, нараховані власникам простих та привілейованих акцій (часток у статутному капіталі) за рахунок прибутку або інших, передбачених установчими документами, джерел.

На субрахунку 672 «Розрахунки за іншими виплатами» підприємства ведуть облік інших виплат, нарахованих засновникам та учасникам за користування майном, зокрема земельним і майновим паєм, а також виплат у зв’язку з одержанням належної вибулому учаснику (засновнику) частини активів підприємства. Аналітичний облік ведеться за кожним засновником та учасником та за видами виплат Рахунок 67 «Розрахунки з учасниками» кореспондує

Облік витрат діяльності підприємства Класифікація витрат діяльності підприємства Процес виробництва продукції (робіт, послуг) потребує здійснення певних витрат. Визначення витрат дається у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», а склад витрат — у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 16 «Витрати».

Методологія обліку та порядок розкриття інформації щодо витрат у фінансовій звітності визначаються П (с)БО 16 «Витрати».

Вся діяльність підприємства поділяється на звичайну і надзвичайну.

У свою чергу, звичайна діяльність включає до себе операційну, інвестиційну, фінансову та іншу звичайну діяльність.

Операційна діяльність підприємства — це основна діяльність, яка пов’язана з виробництвом продукції (робіт, послуг) або реалізацією продукції (товарів, послуг), що є визначальною метою створення підприємства та забезпечує основну частину його доходу.

Інвестиційна діяльність підприємства пов’язана з придбанням і реалізацією необоротних активів, фінансових інвестицій, які не є складовою еквівалентів грошових коштів. Еквіваленти грошових коштів — короткострокові високоліквідні фінансові інвестиції, які вільно конвертуються у визначені суми грошових коштів і характеризуються незначним ризиком зміни вартості.

Фінансова діяльність — це діяльність, яка призводить до змін розміру і складу власного і позичкового капіталу підприємства.

Надзвичайна діяльність — операції або події, які відрізняються від звичайних і не відбуваються часто або регулярно. Прикладами надзвичайної діяльності слід вважати стихійне лихо (землетрус, повінь, смерч тощо), пожежу, техногенну аварію тощо.

Витрати операційної діяльності групуються за економічними елементами із застосуванням рахунків класу 8 «Витрати за елементами»:

1. Матеріальні витрати (вартість матеріалів, сировини, палива, енергії, напівфабрикатів, запасних частин) — рахунок 80 «Матеріальні витрати».

2. Витрати на оплату праці (заробітна плата за окладами і тарифами, компенсаційні виплати, інші виплати з оплати праці) — рахунок 81 «Витрати на оплату праці». По дебету рахунка 81 відображується сума витрат на оплату праці, по кредиту — списання на рахунок 23 «Виробництво» витрат, які прямо включаються у виробничу собівартість продукції (робіт, послуг), в затрати допоміжних виробництв; на рахунок класу 9 — витрат, що відносяться до виробничих накладних витрат, адміністративних та збутових витрат, або на рахунок 79 «Фінансові результати», якщо підприємство не використовує рахунки класу 9.

Кореспондуючими рахунками рахунку 81 є:

по дебету ;

47 «Забезпечення майбутніх витрат і платежів»,

66 «Розрахунки з оплати праці»,

по кредиту ;

23 «Виробництво»

79 «Фінансові результати»

91 «Загальновиробничі витрати»

92 «Адміністративні витрати»

93 «Витрати на збут»

94 «Інші витрати операційної діяльності».

3. Відрахування на соціальні заходи — рахунок 82 «Відрахування на соціальні заходи» призначений для узагальнення інформації про витрати і відрахування на соціальні заходи (відрахування в Пенсійний фонд, в фонд соціального страхування, страхові внески на випадок безробіття, відрахування на інші соціальні заходи). Кореспондуючими рахунками є:

по дебету — 47, 65, по кредиту — 23, 79, 91, 92, 93, 94.

4. Амортизація — рахунок 83 «Амортизація» призначений для узагальнення інформації про суму нарахованої амортизації основних засобів, інших необоротних матеріальних активів та НМА.

Суми нарахованої амортизації відображуються на рахунку 83 в кореспонденції:

Дт 83 — Кт 13 «Знос (амортизація) необоротних активів»,

Дт 23 — Кт 83,

Дт 91 — Кт 83.

5. Інші операційні витрати (витрати на відрядження, послуги зв’язку, виплати матеріальної допомоги) — рахунок 84 «Інші операційні витрати» призначається для обліку операційних витрат, які не відображуються на інших рахунках класу 8.

До складу інших операційних витрат відносять вартість робіт, послуг сторонніх організацій, суму податків, зборів (обов'язкових платежів) за винятком податку на прибуток, втрат від курсових різниць, знецінення запасів, псування цінностей, списання та уцінки активів, сум фінансових санкцій та інше.

Облік собівартості реалізації та загальновиробничих витрат При оприбуткуванні готової продукції із виробництва на склад робиться запис за Дт рахунку 26 «Готова продукція», Кт рахунку 23 «Виробництво».

Продукція відвантажується або відпускається покупцям згідно з угодою (контрактом). Робітники складу на відібрану, запаковану продукцію виписують накладну, яка разом з документами з транспортування продукції поступають до бухгалтерії підприємства і є підставою для оформлення бухгалтерією документів: рахунку-фактури, накладної (товарно-транспортної накладної), податкової накладної.

Для обліку собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг, товарів) призначено номінальний рахунок 90 «Собівартість реалізації».

Рахунок 90 «Собівартість реалізації» має такі субрахунки:

901 «Собівартість реалізованої готової продукції»

902 «Собівартість реалізованих товарів»

903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг».

Фактична виробнича собівартість реалізованої готової продукції визначається розрахунковим шляхом і наприкінці місяця підлягає списанню із кредиту рахунку 26 «Готова продукція» у дебет рахунку 901 «Собівартість реалізованої готової продукції».

При цьому собівартість реалізованої готової продукції протягом звітного періоду може визначатися двома способами:

1 спосіб — вартість реалізованої (відпущеної) готової продукції у бухгалтерському обліку відображається одноразово після визначення фактичної виробничої собівартості продукції наприкінці звітного періоду;

2 спосіб — вартість реалізованої готової продукції у бухгалтерському обліку відображається в момент здійснення кожної операції з відвантаження (відпуску) продукції. При цьому на дату кожної операції фактична виробнича собівартість реалізованої (відпущеної) готової продукції не визначається, а відхилення від облікових цін виявляються одноразово наприкінці місяця. Множенням на обчислений відсоток вартості реалізованої продукції, а також вартості її залишку на складі на кінець місяця визначають, яку частину відхилень віднести на реалізовану продукцію, а яку — на продукцію, що залишається на складі. Додаванням отриманої перевитрати (або відніманням економії) до собівартості продукції за обліковими цінами обчислюють фактичну виробничу собівартість реалізованої продукції.

Облік загальновиробничих витрат ведеться на номінальному рахунку 91 «Загальновиробничі витрати». На цьому рахунку ведеться облік виробничих накладних витрат на організацію та управління цехами, дільницями та іншими підрозділами основного та допоміжних виробництв, а також витрати на експлуатацію основних засобів (устаткування). Рахунок 91 не використовується підприємствами торгівлі.

Виробничі накладні витрати є витратами загальновиробничого призначення, які пов’язані з обслуговуванням виробництва та управлінням роботою підрозділів основного та допоміжних виробництв.

Накладні виробничі витрати можуть бути як змінними, так і постійними.

До змінних накладних витрат відносяться витрати, які змінюються прямо пропорційно змінам обсягу виробництва. Всі змінні витрати розподіляються на кожну одиницю виробництва на базі фактичного використання виробничої потужності згідно з методом стандартних витрат і списуються в кінці місяця з кредиту рахунка 91 «Загальновиробничі витрати» в дебет рахунка 23 «Виробництво».

До постійних накладних витрат відносять витрати, які залишаються незмінними за будь-яким обсягом виробництва.

Вони можуть бути як розподілені, так і нерозподілені.

Розподілені накладні виробничі витрати є елементом незавершеного виробництва і уявляють собою оцінені витрати, які ґрунтуються на нормальній потужності та відносяться на кожну одиницю продукції незавершеного виробництва.

Нерозподілені накладні виробничі витрати виникають лише тоді, коли продукції випущено менше нормальної потужності.

Такі витрати, згідно з методикою, викладеною в додатку до П (с)БО 16, підлягають розподілу між затратами на виробництво та собівартістю реалізованої продукції (робіт, послуг). Нормальна виробнича потужність є базою розподілу.

Різниця між сумою постійних загальновиробничих витрат та їх сумою, обчисленою з урахуванням нормальної виробничої потужності, підлягає включенню у собівартість реалізованої готової продукції.

Загальновиробничі витрати, які знайшли відображення на рахунку 23 «Виробництво», розподіляються між видами продукції (робіт, послуг).

Базою розподілу названих витрат між окремими видами продукції може бути: основна заробітна плата робітників, сума витрат на утримання машин, обладнання, інші.

Облік адміністративних витрат Витрати, пов’язані з операційною діяльністю, які не включаються до собівартості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг), поділяються на адміністративні, витрати на збут та інші операційні витрати.

Адміністративні витрати — це загальногосподарські витрати, пов’язані з обслуговуванням та управлінням підприємства в цілому.

Синтетичний облік адміністративних витрат ведеться на рахунку 92 «Адміністративні витрати». Це номінальний витратний рахунок, за дебетом 92 відображається сума визначених адміністративних витрат за місяць, за кредитом — списання визнаних витрат на рахунок 79 «Фінансові результати».

Облік витрат на збут та інших операційних витрат Витрати на збут мають місце в процесі реалізації продукції (робіт, послуг). До їх складу включають:

— затрати на тарні матеріали;

— витрати на оплату праці та комісійні винагороди продавців, торгових агентів та робітників підрозділів, забезпечуючих збут продукції;

— витрати на рекламу та маркетингові послуги;

— витрати на відрядження робітників, зайнятих збутом;

— витрати на транспортировку, транспортно-експедиційні послуги, тощо.

Облік таких витрат ведеться на номінальному рахунку 93 «Витрати на збут». За дебетом рахунку 93 відображається сума визначених витрат на збут за місяць, за кредитом — списання визнаних витрат на рахунок 79 «Фінансові результати». Аналітичний облік ведеться за вищевказаними статтями витрат. До інших операційних витрат включаються:

— витрати на дослідження та розробки;

— собівартість реалізованої іноземної валюти;

— собівартість реалізованих виробничих запасів;

— сума безнадійної дебіторської заборгованості та відрахування до резерву сумнівних боргів;

— витрати від операційної курсової різниці;

— витрати від знецінення запасів;

— нестачі й втрати від псування цінностей;

— визнані штрафи, пеня, неустойки;

— витрати на виплату матеріальної допомоги, на утримання об'єктів соціально-культурного призначення;

— інші витрати операційної діяльності.

Синтетичний облік інших операційних витрат ведеться на номінальному рахунку 94 «Інші витрати операційної діяльності».

Операції та бухгалтерські записи інших операційних витрат:

1. Нараховані штрафи в бюджет:

Дт 94 — Кт 641.

2. Списані матеріали на утримання об'єктів соціально-культурного призначення:

Дт 94 — Кт 201.

3. Відображено в складі фінансових результатів інші операційні витрати: Дт 79 — Кт 94.

Облік фінансових та інших витрат До витрат, які не пов’язані з операційною діяльністю і які не підлягають включенню в собівартість продукції (робіт, послуг), відносяться: фінансові витрати, втрати від участі в капіталі, інші витрати. До фінансових витрат відносяться витрати на сплату процентів (за користування кредитами, по облігаціям, випуск яких пов’язано з фінансовою орендою) та інші витрати, пов’язані із залученням капіталу.

Облік фінансових витрат ведеться на субрахунках:

951 «Відсотки за кредит»

952 «Інші фінансові витрати».

2. Облік незавершеного виробництва.

До незавершеного виробництва відноситься продукція (роботи, послуги), що не пройшла всіх стадій (фаз, переділів) виробництва, передбачених технологічним процесом, а також вироби, які не укомплектовані та не пройшли випробувань і технічного приймання. У виробничих (навчальних) майстернях до незавершеного виробництва належать заготовки (деталі, вузли, агрегати) та вироби, обробка та складання яких ще не закінчена; готові вироби, не повністю укомплектовані і не передані на склад. У підсобних (навчальних) сільських господарствах при установах до незавершеного виробництва включаються витрати під озимі посіви, на оранку зябу, підготовку пару, парників і теплиць, а також видатки на закладання садів, ягідників і виноградників. У бюджетних науково-дослідних установах та навчальних закладах до незавершеного виробництва належать незакінчені роботи, які виконуються за договорами з підприємствами та організаціями. До незавершеного капітального будівництва і незакінчених капітальних ремонтів належить обладнання, не передане для монтажу, тимчасово зупинені будівельні об'єкти, а також проектно-розвідувальні роботи з незакінченого будівництва, незакінчений капітальний ремонт будівель, споруд, машин, обладнання, енергетичних установок та інших об'єктів, що ремонтуються. Для незавершеного виробництва передбачені різні варіанти оцінки (відповідно до Положення про організацію бухгалтерського обліку і звітності в Україні): за нормативною (плановою) виробничою собівартістю, за прямими статтями витрат або за вартістю сировини, матеріалів і напівфабрикатів. Право вибору варіанту оцінки лишається за підприємством. Найбільш прийнятними оцінками незавершеного виробництва є:

— для готової продукції - виробнича собівартість;

— для товарів на підприємствах роздрібної торгівліпродажна (роздрібна) ціна;

— на оптових складах і базах торгових та постачальницько-збутових підприємств — продажна (роздрібна) ціна або ціна, за якою вони закуплені.Облік незавершеного виробництва і незавершених робіт (послуг) здійснюється відповідно до встановленого порядку на рахунках бухгалтерського обліку, передбачених для узагальнення інформації про витрати основного і допоміжного виробництв та обслуговуючих господарств. Незавершене виробництво обліковується на нижчезазначених рахунках. Незавершене виробництво і напівфабрикати власного виробництва (вироби, роботи і послуги) відображаються за оцінкою, що застосовується підприємством відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» № 9'96-ХІУ від 16.07.99 р. Підприємства (будівельні, наукові, геологорозвідувальні), що здійснюють в поточному році розрахунки із замовниками відповідно до укладених договорів за закінчені етапи робіт, що мають самостійне значення, відображають на статті «Незавершене виробництво». також і вартість оплачених замовником етапів, які обліковують на рахунку 14 «Довгострокові фінансові інвестиції». При цьому замовник зараховує на свій баланс тільки повністю готову продукцію (закінчені роботи). У бухгалтерському обліку закінчені етапи робіт у сумі фактичних витрат списуються записом:

Дебет рахунка № 90 «Собівартість реалізації»

Кредит рахунка № 23 «Виробництво»

Сума витрат обігу, що відноситься до залишку не реалізованих на кінець місяцятоварів, визначається як добуток вартості нереалізованих товарів за кредит. Середній процент визначається діленням витрат обігу на залишок товарів на початок місяця і витрат на зберігання, оброблення, підсортування, передпродажну підготовку товарів, транспортних витрат та процентів за кредит за звітний місяць на суму реалізованих витрат та процентів за кредит за звітний місяць на суму реалізованих у звітному місяці товарів і залишку товарів на кінець звітного місяця. Решта витрат обігу щомісячно списується записом:

Дебет рахунка № 79 «Фінансові результати»

Кредит рахунків № 92, 93, 94.

Залишки незавершеного виробництва відображаються на дебеті рахунка № 23 «Виробництво» за формулою, грн.:

НВПк = НВПп + В — СРП, де НВПк — незавершене виробництво продукції на кінець звітного періоду, НВПп — незавершене виробництво продукції на початок звітного періоду, В —. витрати на виробництво продукції у звітному періоді,

СРП — виробнича собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг).