Облік амортизації (зносу) основних засобів

В процесі експлуатації основні засоби зношуються, тобто поступово втрачають свою вартість. Отже, знос — це поступова втрата вартості основних засобів, що експлуатуються. Розрізняють фізичний та моральний знос.

Фізичний знос основних засобів відбувається в результаті їх експлуатації (зношуються окремі частини об'єкта і весь об'єкт). На розміри фізичного зносу впливають фактори:

• — ступінь навантаження виробничих основних засобів;
• — якість основних засобів;
• — особливості технологічного процесу і ступінь захисту основних засобів від впливу зовнішніх умов (температура, вологість, опади);
• — агресивність середовища, в якому експлуатуються основні засоби (контакт та вплив хімічних речовин);
• — якість догляду за основними засобами;
• — кваліфікація працівників, і їх ставлення до основних засобів [8, c. 73].

Моральний знос настає в результаті науково-технічного прогресу. Основні засоби стають відсталими за своєю технічною характеристикою та економічною ефективністю. На сучасному етапі велику увагу слід приділяти моральному зносу, оскільки основні засоби старіють морально швидше ніж фізично.

Вартісним еквівалентом зносу є амортизація.

Амортизація — систематичний розподіл вартості необоротних активів, яка амортизується, протягом строку їх корисного використання.

При на рахуванні амортизації важливу роль відіграє термін експлуатації (термін корисного використання) об'єкта основних засобів.

Термін корисного використання — очікуваний період часу, протягом якого необоротні активи будуть використовуватись підприємством, або з їх використанням буде виготовлено очікуваний підприємством обсяг продукції (робіт, послуг).

Термін корисного використання об'єкта встановлюється підприємством з врахуванням таких чинників:

• — передбачувана інтенсивність використання об'єкта підприємством з урахуванням його потужності або продуктивності;
• — фізичний або моральний знос, що передбачається;
• — правові чи інші обмеження стосовно термінів використання об'єкта, тощо.

При нарахуванні амортизації треба дотримуватись таких основних правил:

Амортизація нараховується тільки на власні основні засоби.

Не нараховується на такі об'єкти:

• — земля, незавершені капітальні вкладення;
• — основні засоби, що взяті в операційну оренду;
• — основні засоби, що взяті на тимчасове зберігання;
• — основні засоби, що перебувають на реконструкції, модернізації, добудові, дообладнанні, на консервації. На час проведення цих робіт нарахування амортизації призупиняється, а після завершення — відновлюється.

Нарахування амортизації здійснюється протягом терміну корисного використання об'єкта, який встановлюється підприємством при визнанні його активом і зарахуванні на баланс [18].

П (С)БО 7 «Основні засоби» рекомендовані для застосування такі методи нарахування амортизації основних засобів:

• · прямолінійний;
• · зменшення залишкової вартості;
• · прискореного зменшення залишкової вартості;
• · кумулятивний;
• · виробничий.

Розглянемо особливості нарахування амортизації основних засобів різними методами.

Метод прямолінійного списання вартості об'єкта передбачає нарахування амортизації протягом терміну його експлуатації. Метод ґрунтується на тих передумовах, що амортизація залежить тільки від тривалості терміну служби. Сума амортизаційних відрахувань для кожного періоду розраховується шляхом ділення амортизованої вартості (первісної вартості об'єкта мінус його ліквідаційну вартість) на кількість звітних періодів експлуатації об'єкта. Норма амортизації є постійною.

Метод зменшення залишкової вартості передбачає визначення річної суми амортизації як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного року або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації та річної норми амортизації.

Річна норма амортизації (у відсотках) обчислюється як різниця між одиницею та результатом кореня ступеня кількості років корисного використання об'єкта з результату ділення ліквідаційної вартості об'єкта на його первісну вартість.

Метод прискореного зменшення залишкової вартості передбачає визначення річної суми амортизації як добуток залишкової вартості об'єкта на початок звітного року або первісної вартості на дату початку нарахування амортизації та річної норми амортизації, яка обчислюється з терміну корисного використання об'єкта і подвоюється. Перевага цього методу полягає в тому, що на початку експлуатації основних засобів суми нарахованої амортизації значно перевищують суми, що нараховані наприкінці терміну служби об'єкта. Використовуючи методи прискореного нарахування амортизації, виходять з того, що більшість основних засобів виробничого призначення функціонують більш ефективно поки вони ще нові і мають високі виробничі можливості. Прискорені методи пояснюються, до речі, і тим, що в зв’язку з удосконаленням технології багато видів машин і обладнання швидко втрачають свою вартість (морально старіють). Таким чином, доцільніше списати більшу суму зносу в поточному звітному періоді ніж у майбутньому. Другим аргументом на користь прискорених методів нарахування амортизації є те, що витрати з ремонту, як правило, значніші наприкінці терміну експлуатації об'єкта, ніж на початку. Це приводить до того, що загальна сума витрат на ремонт і амортизацію залишається практично постійною протягом ряду років.

До методів прискореного зменшення залишків вартості основних засобів належить метод прискореного зменшення залишкової вартості і кумулятивний метод.

Кумулятивний метод (метод списання вартості за сумою чисел) передбачає визначення річної суми амортизації як добутку вартості, яка амортизується, та кумулятивного коефіцієнта.

Кумулятивний коефіцієнт розраховується діленням кількості років, що залишаються до кінця очікуваного терміну використання об'єкта основних засобів, на суму числа років його корисного використання. Іншими словами метод списання вартості за сумою чисел визначається сумою років служби об'єкта і є знаменником у коефіцієнті. В чисельнику цього коефіцієнта знаходиться число років, що залишається до кінця терміну служби об'єкта (в зворотному порядку).

Виробничий метод нарахування амортизації передбачає визначення суми амортизації шляхом добутку фактичного місячного обсягу продукції (робіт, послуг) та виробничої ставки амортизації. Виробнича ставка амортизації обчислюється діленням вартості, яка амортизується, на загальний обсяг продукції (робіт, послуг), який підприємство очікує виробити (виконати) із використання об'єкта основних засобів [38].

Згідно Податкового кодексу основні засоби та інші необоротні активи для цілей податкового обліку і відповідно нарахування амортизації поділені на 16 груп. Основні засоби потрапляють у перші 9 класифікаційних груп із чітко визначеним терміном використання:

• — група 1 — земельні ділянки (мінімально допустимі строки корисного використання не встановлені);
• — група 2 — капітальні витрати на поліпшення земель, не пов’язані з будівництвом (мінімально допустимі строки корисного використання — 15 років);
• — група 3 — будівлі (мінімально допустимі строки корисного використання — 20 років), споруди (мінімально допустимі строки корисного використання — 15 років), передавальні пристрої (мінімально допустимі строки корисного використання — 10 років);
• — група 4 — машини та обладнання (мінімально допустимі строки корисного використання — 5 років). З них: електронно-обчислювальні машини, інші машини для автоматичного оброблення інформації, пов’язані з ними засоби зчитування або друку інформації, пов’язані з ними комп’ютерні програми (крім програм, витрати на придбання яких визнаються роялті, та/або програм, які визнаються нематеріальним активом), інші інформаційні системи, комутатори, маршрутизатори, модулі, модеми, джерела безперебійного живлення та засоби їх підключення до телекомунікаційних мереж, телефони (в тому числі стільникові), мікрофони і рації, вартість яких перевищує 2500 гривень (мінімально допустимі строки корисного використання — 2 роки);
• — група 5 — транспортні засоби (мінімально допустимі строки корисного використання — 5 років);
• — група 6 — інструменти, прилади, інвентар (меблі) (мінімально допустимі строки корисного використання — 4 роки);
• — група 7 — тварини (мінімально допустимі строки корисного використання — 6 років);
• — група 8 — багаторічні насадження (мінімально допустимі строки корисного використання — 10 років);
• — група 9 — інші основні засоби (мінімально допустимі строки корисного використання — 12 років) [25].

Згідно ст. 145.1.2. ПКУ нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об'єкта, який встановлюється наказом по підприємству при визнанні цього об'єкта активом (при зарахуванні на баланс), але не менше ніж визначено в пункті 145.1.

Підприємство самостійно обирає метод нарахування амортизації в цілях оподаткування та зазначає його в Наказі про облікову політику.

Згідно Податкового кодексу нарахування амортизації окремого об'єкта припиняється, починаючи з місяця, наступного за місяцем виведення з експлуатації такого об'єкта основних засобів або передачі його до складу невиробничих необоротних матеріальних активів за рішенням платника податку або суду.

Нарахування амортизації призупиняється на період його виводу з експлуатації (для реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання, консервації та інших причин) на підставі документів, які свідчать про виведення таких основних засобів з експлуатації.

Амортизація основних засобів провадиться до досягнення залишкової вартості об'єктом його ліквідаційної вартості.

Підприємство може нараховувати амортизацію в цілях оподаткування одним методом, а в цілях складання фінансової звітності - іншим, але це вплине на такий показник як собівартість реалізованої продукції.

Бухгалтерський облік зносу основних засобів ведеться на пасивному рахунку 13 «Знос (амортизація) основних засобів». Він має субрахунки:

• 131 «Знос основних засобів»;
• 132 «Знос інших необоротних матеріальних активів»;
• 133 «Накопичена амортизація нематеріальних активів»;
• 134 «Накопичена амортизація довгострокових біологічних активів»
• 135 «Знос інвестиційної нерухомості» [37].

За кредитом цих рахунків відображається нарахування амортизації та індексації зносу (накопиченої суми амортизації) необоротних активів, а за дебетом — зменшення суми зносу (накопиченої амортизації) внаслідок вибуття основних засобів, уцінки зносу.

На субрахунку 131 «Знос основних засобів» узагальнюється інформація про знос тих необоротних активів, облік яких ведеться на рахунку 10 «Основні засоби».

На субрахунку 132 «Знос інших необоротних матеріальних активів» узагальнюється інформація про суму зносу тих необоротних активів, облік яких ведеться на рахунку 11 «Інші необоротні активи».

• 133 «Накопичена амортизація нематеріальних активів» узагальнюється інформація про суму накопиченої амортизації нематеріальних активів.
• 134 «Накопичена амортизація довгострокових біологічних активів» узагальнюється інформація про суму амортизації, нарахованої на довгострокові біологічні активи, облік яких ведеться на субрахунку 162 «Довгострокові біологічні активи рослинництва, які оцінені за первісною вартістю» та 164 «Довгострокові біологічні активи тваринництва, які оцінені за первісною вартістю».
• 135 «Знос інвестиційної нерухомості» узагальнюється інформація про суму зносу інвестиційної нерухомості, облік якої ведеться на субрахунку 100 «Інвестиційна нерухомість» [2].

Типова кореспонденція щодо обліку зносу основних засобів наведено в табл. 5.1.

Таблиця 5.1 Відображення на рахунках обліку зносу основних засобів.

Синтетичний облік за рахунком 13 «Знос (амортизація) необоротних матеріальних активів» ведеться в Журналі 4, кредитовий оборот з якого по рахунку 13 переносять в Головну книгу [28].

Отже, облік амортизації (зносу) організований на належному рівні із дотриманням всіх інструктивних матеріалів, однак при цьому необхідно звернути увагу на необхідність використання нових типових форм облікових реєстрів аналітичного і синтетичного обліку.