Аналіз відхилень від нормативів та їх впливу на прибуток

Відхилення фактичних витрат від нормативних повинні оперативно виявлятися і аналізуватися менеджерами, відповідальними за управління витратами. При аналізі та оцінці всі відхилення поділяють на сприятливі (які сприяють економії витрат та збільшенню прибутку) і несприятливі (які призводять до зменшення прибутку). Аналіз відхилень виконують окремо за кожним видом витрат, використовуючи методи факторного аналізу:

• а) за прямими витратами матеріалів (на фактичний обсяг діяльності)
• — відхилення за рахунок зміни норм витрачання матеріалів = (фактичні витрати матеріалів — нормативні витрати на фактичний обсяг виробництва) * нормативна ціна одиниці матеріалів;
• — відхилення за рахунок зміни цін на матеріали = (фактична ціна одиниці матеріалів — нормативна ціна) * фактичний обсяг використаних матеріалів;
• — загальне відхилення витрат на матеріали = (фактична кількість витрачених матеріалів * фактична ціна одиниці матеріалів) — (нормативна кількість матеріалів на фактичний обсяг виробництва * нормативна ціна одиниці матеріалів) = відхилення за рахунок норм + відхилення за рахунок цін;
• б) за прямими витратами на оплату праці (на фактичний обсяг діяльності)
• — відхилення за рахунок зміни витрат робочого часу (продуктивності праці, трудомісткості виробництва) = (фактичні витрати праці — нормативні витрати праці на фактичний обсяг виробництва) * нормативний рівень оплати 1 люд.-год.;
• — відхилення за рахунок рівня оплати праці = (фактичний рівень оплати 1 люд.-год. — нормативний рівень оплати 1 люд.-год.) * фактичні витрати праці в людино-годинах;
• — загальне відхилення з оплати праці = фактичні витрати на оплату праці — нормативна сума оплати праці на фактичний обсяг виробництва = відхилення за рахунок витрат робочого часу + відхилення за рахунок рівня оплати праці.
• в) за виробничими накладними витратами
• — чисте відхилення загальновиробничих (накладних) витрат = фактичні накладні витрати — розподілені (списані) загальновиробничі витрати за нормативною ставкою на фактичний обсяг діяльності;
• — відхилення за рахунок зміни ставки витрат під впливом відхилення обсягу виробництва = загальновиробничі витрати за гнучким бюджетом, розрахованим на фактичний обсяг діяльності — роз поділені та списані загальновиробничі витрати за нормативною (статичною) ставкою на фактичний обсяг діяльності;
• —відхилення за рахунок зміни обсягу діяльності, скориговані при складанні гнучкого бюджету і не включені в суму чистого відхилення = розподілені і списані загальновиробничі витрати за бюджетною ставкою на фактичний обсяг діяльності — загальновиробничі витрати за статичним (початковим) бюджетом (нормативні витрати на нормативний обсяг діяльності).

Методику аналізу відхилення накладних витрат розглянемо на прикладі.

Приклад. Плановий обсяг виробництва — 1000 од. продукції, нормативні загальновиробничі витрати на цей обсяг виробництва складали:

постійні — 500 грн, змінні — 1 грн * 1000 од. = 1000 грн, всього — 1500 грн, або 1,50 грн на одиницю продукції.

Фактичний обсяг виробництва становив 900 од. продукції, сума фактичних загальновиробничих витрат — 1380 грн, а сума списаних витрат (900 * 1,50 грн) = 1350 грн.

Визначимо відхилення накладних виробничих витрат усього та за рахунок зміни окремих факторів.

• 1. Загальна сума відхилення накладних витрат:
• 1380 — 1500 == — 120 грн (зменшення — сприятливе відхилення)
• 2. Нормативна сума накладних витрат при фактичному об сязі діяльності (гнучкий бюджет):
• 500 + 1 * 900 = 1400 грн.
• 3. Відхилення загальновиробничих витрат за рахунок обсягу діяльності: 1350 — 1500= —150 грн (сприятливе).
• 4. Чисте відхилення загальновиробничих витрат:1380 — 1350 = +30 грн (несприятливе).
• 5. Відхилення за рахунок зміни ставки витрат залежно від зміни обсягу діяльності:1400 — 1350 = +50 грн (несприятливе).
• 6. Відхилення за рахунок зміни рівня фактичних витрат:
• 1380 — 1400 = -20 грн (сприятливе).

Отже, при відхиленні фактичного обсягу діяльності від взятого за базу при розрахунку нормативної ставки накладних витрат необхідно визначити відхилення цих витрат за рахунок як зміни обсягу діяльності, так і зміни ставки витрат під впливом цього фактора.

Для аналізу відхилення накладних витрат від нормативу складають гнучкий бюджет накладних витрат, якому передбачають суму змінних витрат на одиницю бази розподілу і загальну суму постійних витрат за період, яка не змінюється в межах релевантного діапазону.

Загальна сума виробничих накладних витрат = Постійні витрати +Змінні витрати на одиницю продукції * Обсяг виробництва продукції.

Загальну суму накладних витрат ділять на кількість одиниць вимірювання бази розподілу і визначають нормативну ставку накладних витрат на фактичний обсяг діяльності (табл. 2.2).

Таблиця 2.2 Гнучкий бюджет виробничих накладних витрат та розрахунок ставки їх розподілу і списання.

Відхилення за рахунок обсягу діяльності має розрахунковий (умовний) характер. Воно не відображається в обліку. Це неконтрольоване відхилення, що зумовлене недовиконанням або перевиконанням плану виробництва продукції, а не рівнем накладних витрат. Решта відхилень накладних витрат вважаються контрольованими, вони характеризують ефективність роботи менеджера з управління витратами.

Інформація про відхилення від нормативів звичайно не доводиться до зовнішніх користувачів (акціонерів, інвесторів, постачальників і т. ін.), а повідомляється лише адміністрації. Якщо відхилення від нормативів відображають на рахунках бухгалтерського обліку, то їх включають до звіту про фінансові результати центрів відповідальності (центрів прибутку) лише для внутрішнього використання (табл. 2.3).

Таблиця 2.3 Звіт про фінансові результати (для внутрішнього використання).