Удосконалення класифікації нематеріальних активів

На сьогодні, враховуючи новизну нематеріальних активів як об'єктів обліку, особливого значення набуває проблема розроблення науково обґрунтованої класифікації нематеріальних активів, що є важливою передумовою раціональної організації бухгалтерського обліку цього об'єкту.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про нематеріальні активи та її розкриття у фінансовій звітності визначає П© БО 8 «Нематеріальні активи». Відповідно до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, яку затверджено наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 р. [20], зазначену класифікацію покладено в основу субрахунків рахунку 12 «Нематеріальні активи».

Критичний аналіз складу зазначених груп свідчить про існування ряду неточностей. Насамперед, ця класифікація не в повному обсязі відповідає змісту терміна «класифікація», який більшість тлумачних словників трактує як розподіл предметів, явищ та понять за класами, відділами, розрядами залежно від їх загальних ознак.

Так, група «Права на об'єкти про мислової власності» об'єднує в собі об'єкти, які мають різні сфери охорони та охоронні документи. Зокрема, охоронним документом таких об'єктів нематеріальних активів, як винахід, корисна модель, промисловий зразок, сорти рослин, породи тварин, є патент, що охороняє ідеї, продукти, процеси, методи діяльності. У свою чергу, охоронним документом прав компонування (топографії) інтегральних мікросхем є свідоцтво державного зразка, сферою охорони якого є схема — технічні і технологічні рішення в мікроелектроніці. Охоронним документом права на комерційну таємницю (у тому числі ноу хау) є договір, сферою охорони якого є ідеї, продукти, процеси, методи й організація діяльності.

Охоронним документом права на захист від недобросовісної конкуренції є рішення господарського суду або Антимонопольного комітету, сферою охорони яких є захист діяльності.

Тлумаченню терміна «класифікація» не в повному обсязі відповідає також група «Авторське право та суміжні з ним права». Зокрема, охоронним документом на твори (художні, літературні, музичні, аудіовізуальні, живопису, архітектури, скульптури, графіки тощо) є спеціальний знак, свідоцтво державного зразка або договір, сферою охорони якого є форма вираження ідей, процесів, методів діяльності або математичних концепцій як таких. У свою чергу, охоронним документом права на виконання, публікацію, мовлення, розповсюдження об'єктів авторського права є спеціальний знак або договір, сферою охорони якого є способи використання об'єктів авторського права.

Серед негативних аспектів діючої класифікації слід також відзначити об'єднання однакових видів майнових прав у складі різних груп нематеріальних активів. Зокрема, право на провадження діяльності за видами, що є об'єктом специфічних майнових прав, належить групі «Інші нематеріальні активи». У свою чергу, право користування надрами та право користування геологічною інформацією, що також входять до специфічних майнових прав, належать до групи «Право користування природними ресурсами».

Крім того, дискусійною є вимога П© БО 8, яка передбачає необхідність відображення витрат на створення торгових марок (товарних знаків) власними силами підприємства в складі витрат того звітного періоду, у якому вони були здійснені. У цьому разі Закон України «Про охорону прав на знаки для товарів і послуг» [17] забезпечує правовий захист тих активів підприємства, які за умови виконання вимог законодавства по суті не перебувають на його балансі. У разі подання заявки на реєстрацію такого об'єкта до центрального органу виконавчої влади з питань правової охорони інтелектуальної власності можуть виникати непорозуміння, оскільки він не відображений у балансі підприємства, а отже, його фактично не існує.

Виникають питання також щодо порядку надання дозволу іншим підприємствам на використання такого товарного знака та порядку правового захисту від неправомірного його використання. На нашу думку, товарний знак (торгова марка), створений (створена) власними силами підприємства, як і в разі його набуття іншим способом, відповідає всім основним ознакам визнання об'єкта активом, а саме: його вартість може бути визначена й існує ймовірність отримання економічної вигоди від його використання. З огляду на це доцільно розмежовувати факт створення об'єкта права інтелектуальної власності та його використання.

Отже, у зазначеному випадку наявна операція надходження на підприємство об'єкта права інтелектуальної власності, витрати на створення якого необхідно відображати як балансову вартість нематеріального активу. У свою чергу, витрати на експлуатацію такої торгової марки (зокрема, витрати на виготовлення таких знаків, їх нанесення тощо) треба відносити до витрат поточного періоду як витрати на рекламу, просування продукції на ринку та підвищення ділової репутації підприємства. Певні спірні моменти стосуються питання відображення в обліку інформації про покупців продукції підприємств. Відповідно до П© БО 8, зазначений об'єкт не відображається в складі нематеріальних активів.

Водночас, на більшості підприємств ця інформація захищається як конфіденційна, що регламентується відповідними внутрішніми актами. На нашу думку, зазначений підхід з позиції бухгалтерського обліку доцільно застосовувати щодо роздрукованих матеріалів, які містять лише перелік найменувань покупців, їх телефонні номери та адреси. У свою чергу, компіляція (база) цих покупців продукції підприємств, крім зазначених вище позицій, може містити також персональну інформацію про стан розрахунків за отримані товари (послуги), можливість забезпечити значний обсяг продажу товарів (послуг) у майбутньому, рівень їх платоспроможності тощо, відповідає критеріям оригінальності й може вважатися об'єктом авторського права.

Таким чином, цей об'єкт відповідає всім критеріям визнання нематеріальних активів без винятку. Зокрема, викремлюються критерії нематеріальності, можливості ідентифікації, можливості визначення його вартості, можливості отримання майбутніх економічних вигід (наприклад, зниження витрат на проведення рекламної кампанії та пошук споживачів як у разі її використання в діяльності підприємства, так і в разі її продажу іншому підприємству), немонетарності, терміну використання понад 12 місяців або операційного циклу, а також використання з метою виробництва чи надання послуг. Отже, зазначений об'єкт доцільно обліковувати в складі групи «Об'єкти авторського права на компіляції (бази) даних». Спірні питання є також з огляду на існування в організаційній структурі ряду підприємств департаменту науково-технічної політики, основним завданням якого є збір, систематизація та аналіз загальної інформації про ринок, на якому вони функціонують. Ґрунтуючись на результатах узагальнення науково-технічної інформації, зазначений відділ координує раціоналізаторську та винахідницьку діяльність підприємства, організації або супроводжує його науково-дослідні, дослідно-конструкторські, проектно-конструкторські, технологічні, пошукові та проектно-пошукові роботи тощо. З огляду на це виникає обґрунтована необхідність включення до складу нематеріальних активів також прав на науково-технічну інформацію, яку доцільно відображати в складі групи «Права на інші об'єкти промислової власності». Зважаючи на різноманітність використовуваних нематеріальних активів та їх вирішальну роль у процесі виробництва конкурентоспроможної продукції, запропоновану економічну класифікацію досліджуваної економічної категорії доцільно покласти в основу субрахунків рахунку 12 «Нематеріальні активи». Це сприятиме максимальному забезпеченню управлінських структур інформацією про стан нематеріальних активів та гарантуватиме прозорість їх обліку.

Таким чином, за результатами проведеного дослідження було уточнено класифікацію нематеріальних активів за ознакою «об'єкти охорони прав власності» шляхом розмежування цієї економічної категорії на об'єкти різних майнових прав. Розроблену економічну класифікацію запропонованозастосовувати для цілей бухгалтерського обліку, щосприятиме підвищенню продуктивності управлінських рішень та оперативності їх прийняття.