Методика проведення аудиту податків та обов'язкових платежів

Основними завданнями, що ставляться під час проведення аудиту розрахунків з бюджетом та позабюджетними фондами, є підтвердження правильності, своєчасності та повноти нарахування і перерахування податків, правильності ведення обліку за цими розрахунками, правильності заповнення звітності та відповідності даних облікових регістрів даним податкової звітності. Кожне з цих завдань поділяється на більш конкретні. Основним серед конкретних завдань аудитора є підготовка аудиторських доказів за даним об'єктом. На підставі аналізу й узагальнення даних аудиторських доказів аудитор робить висновки про правильність ведення бухгалтерського обліку і достовірність бухгалтерської звітності. Для того щоб отримати узагальнений матеріал, який би характеризував правильність ведення бухгалтерського обліку й достовірність бухгалтерської звітності, аудитор під час проведення аудиторської перевірки відповідно до програми збирає за об'єктом необхідні докази. аудит податок платіж Готуючи аудиторські докази, аудитор зазвичай не вивчає всієї існуючої в його розпорядженні інформації, визначає основоположні елементи, що характеризують об'єкт, який досліджується. Аудиторські докази, як правило, відображають зміст частини інформації, що є на підприємстві про об'єкт. Оскільки інформація є базою для складання аудиторського висновку, то аудиторські докази повинні відповідати ряду вимог, які дають змогу зробити відповідні висновки. Це такі вимоги, як необхідність, обґрунтованість, повнота і правильність та достовірність.

Визначимо, які саме докази необхідно зібрати для проведення аудиторської перевірки розрахунків із бюджетом та позабюджетними фондами. Насамперед це дані про види діяльності підприємства, для того щоб визначити, які податки взагалі має сплачувати підприємство; План рахунків, які використовує підприємство, що слугує для визначення, на яких рахунках та субрахунках обліковуються розрахунки за тим чи іншим податком; відомості про нарахування та сплату податків за кожним податком конкретно.

Крім цих доказів, необхідні відомості про результати попередніх аудиторських перевірок, а також дані перевірок податковими та іншими органами, які мають на це право. Також потрібні попередні дані про працівників підприємства (керівництво, бухгалтерія) щодо їх кваліфікації. Все це необхідно для визначення ризику аудитора.

Основними джерелами, які аудитор може використати для одержання необхідних йому для роботи даних (доказів), можуть бути статут підприємства, довідка з державного статистичного реєстру, а також накладні на відпуск продукції, співбесіда з керівництвом підприємства тощо.

Методи, які використовує аудитор під час отримання доказів:

• — формальна перевірка — має за мету виявлення дефектів в оформленні документів, установлення правильності заповнення реквізитів і наявності необумовлених виправлень, уточнення достовірності підписів посадових осіб, відповідності документа існуючій типовій формі. Наприклад, дані платіжних доручень, за якими фактично перераховувались кошти до бюджету, мають відповідати даним за цими перерахунками, які відображено на рахунках у комп’ютерній програмі, або дані накладних — тим даним, які занесені з цих накладних до комп’ютера для подальшої обробки;
• — суцільна перевірка — це перевірка конкретної операції або групи операцій на всіх стадіях облікового циклу. Вона дає можливість упевнитися в тому, що операція, відображена в первинних документах, знайшла своє відображення в показниках звітності. Така перевірка на даному підприємстві проводиться вибірково за деякими операціями, які могли найбільш суттєво вплинути на результати діяльності, а також за деякими незначними за сумарним виразом операціями.

Під час аудиторської перевірки слід уточнити правильність виведення оборотів і сальдо за кожним видом податків і платежів на кінець звітного періоду, для чого дані аналітичного обліку кожного виду податку чи платежу порівнюють із залишками в регістрах аналітичного обліку і Головній книзі за рахунком 64 «Розрахунки за податками і платежами» чи іншими рахунками. Якщо виявлено неточності у розрахунках, слід вжити заходів щодо їх усунення і з’ясувати, чи підприємство заплатило штрафи, пеню податковим адміністраціям за неправильне визначення розміру платежу або його прострочення. Штрафи і пеню слід стягувати з посадової особи, винної у простроченні або у неправильному обчисленні платежу в бюджет.

Під час аудиторської перевірки правильності вирахування і сплати окремих видів податків керуються законодавчими актами про оподаткування прибутку підприємств, про прибутковий податок з громадян, про податок на додану вартість, про акцизний збір тощо. Особлива увага приділяється правильності розрахунків з податків. Аудитор повинен у необхідних випадках надати бухгалтерові допомогу, щоб правильно зробити такий розрахунок, порекомендувати йому внести зміни у баланс підприємства.

Основним джерелом надходження коштів до бюджету є податок з прибутку підприємств відповідно до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Об'єктом оподаткування є балансовий прибуток платника податку. При цьому прибуток підприємства оподатковується за базовою ставкою.

Аудитор перевіряє правильність обліку валового прибутку, а відтак тієї її частини, яка безпосередньо оподатковується. Тому зіставляють ідентичність балансових даних про прибуток з його обліком у Головній книзі, регістрах аналітичного обліку за рахунком 79 «Фінансові результати», за Звітом про фінансові результати. Необхідно впевнитися у реальності сум з дебету і кредиту рахунків 70 «Доходи від реалізації», 79 «Фінансові результати», 90 «Собівартість реалізації», а також у законності витрат, включених у собівартість.

Для приховування прибутку або інших об'єктів оподаткування суб'єкти підприємницької діяльності у декларації про доходи відображають значно меншу, порівняно з фактичною, суму прибутку від господарської діяльності. Заниження доходу (прибутку) або інших об'єктів оподаткування полягає в тому, що в декларації про доходи відображаються всі операції, але при цьому завищується собівартість продукції, у зв’язку з чим зменшується загальний обсяг прибутку, який підлягає оподаткуванню.

Основними видами викривлень фінансової звітності можуть бути:

• — заниження прибутку внаслідок необґрунтованого завищення суми матеріальних витрат, включених у собівартість продукції (робіт, послуг), неправильна оцінка залишків незавершеного виробництва, витрат обігу і торговельної націнки на залишок відвантажених товарів (виконаних робіт, послуг), нестач товарно-матеріальних цінностей, відшкодування матеріальних збитків тощо;
• — включення у витрати виробництва (обігу) витрат, які покриваються відповідно до чинного законодавства за рахунок спеціальних джерел, а також завищення або заниження на кінець звітного періоду величини залишків резервів, створюваних за рахунок витрат за основною діяльністю;
• — неправильне визначення фінансового результату господарсько-фінансової діяльності, який приймається для визначення платежів у бюджет;
• — приховання доходів шляхом зарахування виручки від реалізації продукції на інші балансові рахунки тощо.

Важливе місце серед операцій з оподаткування займає адміністрування місцевих податків. Місцеві податки — це встановлювані місцевими Радами народних депутатів, відповідно до переліку, затвердженого Декретом Кабінету Міністрів України від 20 травня 1993 р. «Про місцеві податки і збори» та Законом України «Про систему оподаткування», обов’язкові платежі юридичних осіб та громадян до бюджетів місцевого самоврядування.

Деякі місцеві податки стягуються обов’язково. Місцеві податки запроваджуються з метою залучення коштів до місцевих бюджетів і витрачаються на фінансування об'єктів соціально-культурного розвитку території (шкіл, лікарень, дитячих садків тощо), підпорядкованих місцевій Раді, заходів по соціальному захисту населення, фінансування правоохоронних органів, органів місцевого самоврядування. Чинним законодавством передбачено вичерпний перелік місцевих податків, які можуть запроваджуватись органами місцевого самоврядування на їх території.

Доцільність встановлення того чи іншого місцевого податку на території села, селища чи міста вирішується місцевою Радою.

До компетенції органів місцевого самоврядування належить:

• — введення на їх території місцевих податків;
• — встановлення в межах граничної ставки податку;
• — надання пільг платникам податку;
• — визначення строків перерахування податкових сум до бюджету.

Організація аудиту розрахунків з бюджетом за місцевими податками, під час перевірки розрахунків з бюджетом контролеру слід пам’ятати, що джерела сплати податків і зборів встановлюються виключно відповідними законами про податки. Під повнотою аудиторського свідчення розуміють об'єм вміщеної в ньому інформації При суцільній аудиторській перевірці руху об'єкту контролю одержується повна характеристика об'єкту аудиту, а при вибірковому дослідженні об'єкту аудиту одержуємо дані, що допускають відповідну ступінь ризику. Під правильністю розуміють вимоги, в відповідності з якими в аудиторському свідченні повинні бути проведені всесторонньо перевірені аудитором дані. Дотримання вказаних вище вимог забезпечує одержання достовірної інформації про стан об'єкту аудиту, необхідної для складання аудиторською висновку.

Одним із важливих питань податкового реформування є подальше посилення ролі місцевих податків і зборів у формуванні доходів місцевих бюджетів, що вимагає розробки та реалізації регіональної податкової політики, яка повинна ґрунтуватися на чіткому законодавчому розподілі повноважень, відповідальності та фінансово — економічної бази між державними, територіальними і місцевими рівнями управління. Удосконалена податкова система на макрота мікроекономічному рівнях має здійснюватися шляхом встановлення стабільних ставок податкових надходжень до державного і місцевих бюджетів та розширення прав місцевих органів виконавчої влади щодо формування і використання місцевих податків та зборів.

Сільськогосподарські підприємства можуть сплачувати податки за 2 варіантами: сплачується фіксований сільськогосподарський податок і податки на загальних підставах. Згідно з Указом Президента України від 18.06.98 із змінами і доповненнями платниками фіксованого сільськогосподарського податку є товаровиробники різних організаційно-правових форм господарювання і власності, у яких валові доходи з операцій продажу сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки за попередній звітний рік перевищує 50% загальної суми валових доходів підприємства. В такому разі аудитору необхідно перевірити правильність розрахунків сум фіксованого податку, а також своєчасність його оплати. При цьому звернути увагу, що фіксований сільськогосподарський податок сплачується замість таких податків і зборів:

• — податок на прибуток;
• — податок на землю;
• — податок з власників транспортних засобів;
• — комунальний податок;
• — збір на обов’язкове соціальне пенсійне страхування;
• — збори на обов’язкове соціальне страхування;
• — збір до державного інноваційного фонду.

У даному випадку аудитору необхідно звернути увагу на встановлення грошової оцінки 1 гектара сільськогосподарських угідь відповідно до кадастрової оцінки. Перевірити відповідність фактичної площі ріллі, сіножатей, пасовищ тощо з обліковими даними. Для здійснення аудиту розрахунку фіксованого сільськогосподарського податку необхідно перевірити:

• — правильність застосування фіксованого сільськогосподарського податку;
• — правильність проведення арифметичного розрахунку сум фіксованого сільськогосподарського податку (встановити відповідність застосування відповідних норм);
• — встановити повноту та своєчасність нарахування і сплати фіксованого сільськогосподарського податку;
• — перевірити правильність оформлення первинних документів та відображення в обліку операцій з нарахування та сплати податку.

Інформаційним забезпеченням є журнал-ордер 8 с.-г., Головна книга, форма розрахунку фіксованого сільськогосподарського податку, копії платіжних доручень і виписки банку.

Під час перевірки підприємств, що сплачують податки на загальних підставах, аудитору необхідно перевірити правильність, повноту та достовірність валових доходів та валових витрат підприємства згідно із Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств». При цьому необхідно звернути увагу на наявність залишків запасів підприємства станом на початок і на кінець звітного періоду, незавершеного виробництва, а також правильність проведення розрахунків амортизаційних відрахувань відповідно до податкового законодавства. Одним з основних податків є податок на додану вартість (ПДВ). Для цього платники ПДВ ведуть книгу обліку придбання товарів, робіт, послуг та книгу обліку продажів. Аудитору необхідно перевірити правильність ведення даних книг, наявність податкових накладних, що відображені в цих книгах, своєчасність виписування податкових накладних при продажу товарів, робіт, послуг. Узяти до уваги, що сільськогосподарські підприємства при реалізації продукції рослинництва та тваринництва не сплачують ПДВ. Ці суми акумулюються на окремому рахунку. Станом на 01.01.03 вказані суми мали використовуватись підприємствами для поповнення власних оборотних засобів для розширення виробництва.

Аграрні підприємства, що виробляють і продають підакцизні товари (вино, вино продукти), мають нараховувати і сплачувати акцизний збір. Він нараховується в ставках екю у відсотках до обороту з реалізації товару. Отже аудитор має встановити обсяг продажу підакцизних товарів, правильність застосування норм нарахування акцизного збору, повноту нарахування і своєчасність сплати акцизного збору. Сільськогосподарські підприємства можуть сплачувати також податок з власників транспортних засобів. Ставки податку визначені за рік відповідно до марки транспортного засобу (потужності двигуна). Аудитор повинен перевірити, чи сплачується податок з власників транспортних засобів на транспортні засоби, що передбачені протягом звітного періоду.

Під час проведення аудиту розрахунків за соціальним страхуванням аудитору необхідно визначити перелік платежів соціального страхування, які обов’язково повинні сплачувати підприємства-клієнти. До основних платежів належать: збір на обов’язкове державне пенсійне страхування; внески на загальнообов’язкове державне соціальне страхування в зв’язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, обумовленими народженням та похованням; внески на загальнообов’язкове державне страхування на випадок безробіття; внески на загальнообов’язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві і професійного захворювання.

Метою аудиту розрахунків з органами соціального страхування є встановлення правильності, повноти і своєчасності здійснення відрахувань на соціальне страхування за відповідний звітний період та перевірка своєчасності перерахування внесків, а також законності використання зборів до Фонду соціального страхування на випадок тимчасової втрати працездатності. Під час проведення такої перевірки необхідно керуватися:

Кодексом законів про працю;

Законом України «Про загальнообов’язкове державне соціальне страхування у зв’язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, обумовленими народженням та похованням» від 18.01.01 р. № 2240-ІІІ;

Законом України «Про розміри внесків на деякі види загальнообов’язкового державного соціального страхування» від 11.01.01 р. № 2213-ІІІ.

Під час вивчення цих питань аудитор має перевірити порядок виплати застрахованим особам різних видів матеріального забезпечення і надання соціальних послуг, а саме:

• 1) допомоги по тимчасовій непрацездатності;
• 2) допомоги по вагітності та пологах;
• 3) допомоги при народженні дитини;
• 4) допомоги по догляду за дитиною до досягнення нею трирічного віку;
• 5) допомоги на поховання;
• 6) оплати путівок на санаторно-курортне лікування застрахованим особам та членам їх сімей, до дитячих оздоровчих закладів, утримання санаторіїв-профілакторіїв та надання соціальних послуг у позашкільній роботі з дітьми.

Перевіряючи розрахунки з Пенсійним фондом, необхідно встановити правомірність проведення нарахувань з оплати праці та інших заохочувальних виплат, перевірити правильність визначення фонду оплати праці, що є об'єктом нарахування таких зборів до пенсійного фонду, а також повноту проведення нарахувань у розмірі 32% від фонду оплати праці до пенсійного фонду; проведення утримань із оплати праці працівників, що одержують менше 150 грн, у розмірі 1% і вище — 2%.

При цьому аудитору необхідно перевірити виплати сум за лікарняними листами — до 5 днів, лікарняних — понад 5 днів (витрати на виплату лікарняних до 5 днів — не включаються до валових видатків підприємства за відповідний період).

При цьому звернути увагу, що виплати за цивільно-правовим договором не включаються при розрахунку таких зборів.

Необхідно також звернути увагу на правильність визначення середньої заробітної плати для нарахування по тимчасовій непрацездатності (2 місяці) та правильності розрахунку безперервного стажу роботи працівника. Суми зайво нарахованої допомоги по тимчасовій непрацездатності мають бути повернуті працівником підприємства або утримані з одержувача такої допомоги в разі, коли переплата утворилася в результаті арифметичної помилки і не пізніше трьох днів з дня її нарахування.

Наступним етапом є перевірка правильності відображення в обліку нарахувань і утримань із заробітної плати в регістрах аналітичного і синтетичного обліків, а також формах звітності до відповідних фондів.

Сільськогосподарські підприємства можуть також здійснювати страхування майна, врожаю сільськогосподарських культур і багаторічних насаджень, а також ризиків страхування при транспортуванні і зберіганні продукції. В сільськогосподарських підприємствах витрати по такому страхуванню включаються у витрати виробництва. Інші добровільні страхування, які здійснені підприємством, не включаються до складу витрат підприємства, а також до валових витрат підприємства.