Сутність, класифікація, визнання та оцінка готової продукції, значення і завдання її обліку

Готовою продукцією є виріб (або напівфабрикат), послуга, робота, що пройшли всі стадії технологічної обробки на даному підприємстві, відповідають затвердженим стандартам або умовам договору, прийняті технічним контролем підприємства і здані на склад або замовникові - покупцеві згідно з діючим порядком прийняття продукції. Усі елементи виробничого процесу — сировина, матеріали, які перебувають на різних стадіях технологічного процесу, утворюють незавершене виробництво та формують вид виробничого запасу. Готова продукція може мати, а може не мати кількісні та якісні характеристики, але завжди продукція має вартісну характеристику.

Взаємозв'язок між виробництвом, залишками і реалізацією продукції узагальнено на рис. 1.1.

Рис. 1.1. Взаємозв'язок між виробництвом, залишками і реалізацією готової продукції

Підприємства України, незалежно від їх форм власності та видів діяльності, здійснили перехід до національних та міжнародних стандартів бухгалтерського обліку, що призвело до певних проблем їх застосування у практичній діяльності. Серед основних завдань та напрямків вивчення проблем обліку готової продукції згідно з національними стандартами бухгалтерського обліку можна виділити:

• — вивчення постановки та організації облікової політики підприємства;
• — визначення правильності формування витрат на виробництво;
• — дослідження правильності віднесення активів до складу готової продукції у відповідності до національних стандартів;
• — визначення правильності формування доходу від реалізації продукції;
• — дослідження документального оформлення господарських операцій;
• — вивчення обліку виробництва, надходження та реалізації готової продукції;
• — дослідження правильності відображення інформації у звітності.

Про важливість даного дослідження свідчить те, що готова продукція займає вагому частину у складі оборотного капіталу підприємства (табл. 1.1).

Таблиця 1.1. Склад та структура оборотних активів сільськогосподарського підприємства ТОВ «Агрофірма Миколаївка» за 2012 — 2014 рр.

Як видно з даних табл. 1, готова продукція у ТОВ «Агрофірма Миколаївка» за 2012;2014 рр. займає від 29,57% до 56,79% в загальній структурі оборотних активів, що є найбільшим значенням серед усіх статей ІІ розділу активу балансу.

Готова продукція є результатом виробництва. Для одних підприємств це будуть продукти харчування, для інших — столи, стільці, для третіх — трактори, автомобілі, тощо. Що стосується сільськогосподарських підприємств, то їх діяльність пов’язана з виробництвом і реалізацією саме сільськогосподарської продукції.

Для розкриття мети дослідження розглянемо наукові підходи обґрунтування сутності поняття «готова продукція» (табл. 2.1).

Таблиця 2.1. Дефініція поняття «готова продукція» в наукових дослідженнях.

Отже, аналізуючи вище наведені визначення зазначимо, що загальним серед них є те, що, готова продукція пройшла всі стадії продукції і вироблена на підприємстві, це речовинна продукція, виконані роботи і надані послуги.

Проте, згідно Методичних рекомендацій щодо складання рахунку капіталу за інституційними секторами економіки, готова продукція включає товари, що зберігаються на підприємствах, які їх виробляють і використовують для постачання іншим інституційним одиницям і які не призначені для подальшої переробки на даному підприємстві [ ].

Також у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку (П (С)БО) 9 «Запаси», готовою вважається продукція, що виготовлена на підприємстві, в установі, та призначена для продажу і відповідає технічним та якісним характеристикам, передбаченим договором або іншим нормативно-правовим актом [9]. Відповідно, у нормативних документах, роботи і послуги не відносяться до складу готової продукції.

Що ж стосується наданих підприємством послуг чи виконаних робіт, вважаємо за доречне відносити їх до складу виробництва та відображати на рахунку 23 «Виробництво». Підтвердженням нашої думки є норми П (С)БО 9 «Запаси» про те, що для підприємств, витрати на виконання незакінчених робіт (послуг), щодо яких підприємством ще не визнано доходу є незавершеним виробництвом.

Якщо брати до уваги галузеву специфіку функціонування сільськогосподарських підприємств, то їх діяльність пов’язана з поняттям сільськогосподарської діяльності, яка включає ряд «специфічних» тверджень.

Так, у П (С)БО 30 «Біологічні активи» передбачено, що сільськогосподарська діяльність — це процес управління біологічними перетвореннями з метою отримання сільськогосподарської продукції або додаткових біологічних активів. При цьому, біологічні перетворення — процес якісних і кількісних змін біологічних активів.

Відзначимо, біологічний актив — це тварина або рослина, яка в процесі біологічних перетворень здатна давати сільськогосподарську продукцію або додаткові біологічні активи, а також приносити в інший спосіб економічні вигоди. Сільськогосподарська продукція — актив, одержаний в результаті відокремлення від біологічного активу, призначений для продажу, переробки або внутрішньогосподарського споживання. Додаткові біологічні активи — біологічні активи, одержані в процесі біологічних перетворень [10].

Інструкцією про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку передбачено категорію «продукція сільськогосподарського виробництва» (ПСВ), до якої відноситься продукція, одержана від власних рослинницьких, тваринницьких та промислових підрозділів підприємства, яка призначена для продажу на сторону та для іншого невиробничого споживання (видачі й продажу працівникам, передачі в невиробничу сферу, наприклад в дитячі садки, їдальні тощо); продукція, яка призначена для споживання в тваринницьких підрозділах як корми або для виробництва кормів у кормоцехах; продукція, яка вирощена для годівлі худоби, наприклад зелена маса, корм, плоди тощо, а також побічна продукція та відходи, одержані при доведенні товарної продукції та насіння до належних кондицій; насіння та посадковий матеріал, включаючи саджанці, призначені для закладання та ремонту власних насаджень [11].

На нашу думку готова продукція це частина запасів та сільськогосподарської продукції, виготовлених підприємством, які призначені для подальшого продажу, внутрішнього використання і не потребують технічних та біологічних перетворень (рис. 1.1).

Рис. 1.1. Сутність готової продукції сільськогосподарських підприємств

При організації обліку продукції основним моментом є правильна її класифікація. Існують різні підходи до класифікації готової продукції.

При організації обліку продукції сільськогосподарського виробництва та її реалізації основним моментом є визначення її характеру. Згідно з цією ознакою продукцію групують за формою, ступенем готовності і технологічної складністю (рис. 1.2).

Рис. 1.2. Класифікація готової продукції за її характером

За технологічною складністю продукцію розділяють на просту і складну. При цьому вона може бути основною, побічною або супутньою. за своїми технологічними та іншими характеристиками побічну і супутню продукцію визначають аналогічно основної продукції.

Супутня продукція — це продукція, що отримана в одному технологічному циклі (процесі) одночасно з основною. За якістю вона відповідає стандартам і призначена для подальшої обробки або відпуски споживачам. Супутня продукція як вихідний елемент виробничого процесу має якісні і кількісні параметри, що мають одержати вартісну характеристику.

Побічна продукція — це продукція, що іноді утворюється в комплексних виробництвах при виробництві основної і, у відмінності від супутньої продукції, не вимагає додаткових витрат.

У поточному обліку продукція групується за позиціями: вироби основного виробництва; товари широкого вжитку, виготовлені з відходів; запасні частини; виконані роботи і зроблені послуги.

На основи систематизації праць науковців з проблем фінансового обліку ми встановили, що основними задачами обліку готової продукції є:

• — забезпечення контролю за схоронністю готової продукції і товарів;
• — забезпечення контролю за правильним і своєчасним оприбуткуванням готової продукції і оформленням документації;
• — одержання точних зведень про кількість і вартість готової продукції, що знаходиться на складах (по матеріально-відповідальним особах), контроль за відповідністю фактичних запасів цінностей встановленим нормативам;
• — своєчасне виявлення наднормативних надлишків, що підлягають реалізації в порядку мобілізації внутрішніх ресурсів;
• — забезпечення контролю за виконанням планів реалізації готової продукції;
• — визначення результатів від реалізації продукції, товарів, робіт і послуг.

Готова продукція визнається активом за таких умов:

• 1. утримуються для подальшого продажу (розподілу, передачі) за умов звичайної господарської діяльності;
• 2. перебувають у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва;
• 3. утримуються для споживання під час виробництва продукції, виконання робі та надання послуг, а також управління підприємством/установою.

Вбухгалтерському обліку при надходженні з виробництва готова продукція оцінюється, відповідно до П (С)БО 9 «Запаси» [ ], за первісною вартістю, але оскільки така вартість може бути визначена лише після збирання всіх витрат пов’язаних з виробництвом, то постає потреба у щоденному обліку наявності та руху готової продукції.

Первісна вартість готової продукції визначається відповідно до П (С)БО 16 «Витрати» [ ] (рис. 1.3.).

Рис. 1.3 Порядок формування первісної вартості готової продукції

Витрати на виробництво включають: прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати, а також змінні і розподілені постійні накладні витрати.

До складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу вироблюваної продукції, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат.

Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва.

До складу прямих витрат на оплату праці включаються заробітна плата та інші виплати робітникам, зайнятим у виробництві продукції, виконанні робіт або наданні послуг, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат.

До складу інших прямих витрат включаються всі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об'єкта витрат, зокрема відрахування на соціальні заходи, плата за оренду земельних і майнових паїв, амортизація, втрати від браку, які складаються з вартості остаточно забракованої з технологічних причин продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів), зменшеної на її справедливу вартість, та витрат на виправлення такого технічно неминучого браку. Адміністративні витрати, витрати на збут та інші операційні витрати до собівартості готової продукції не включаються, а списуються на витрати звітного періоду.

Оцінка готової продукції при її продажу чи реалізації залежить від облікової політики підприємства. При цьому можуть використовуватися методи визначені в П (С)БО 9 «Запаси». При відпуску запасів у виробництво, продажу та іншому вибутті оцінка їх здійснюється за одним з таких методів:

• — ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів;
• — середньозваженої собівартості;
• — собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО);
• — нормативних затрат;
• — ціни продажу. продукція облік господарський

Метод ідентифікованої собівартості передбачає особливе маркування кожної одиниці запасів, що дозволяє в будь-який момент часу визначити вартість та дату витрачання кожної одиниці запасів. Даний метод доцільно застосовувати для запасів, які мають значну вартість та невелику кількість. Визначення середньозваженої собівартості проводиться по кожній одиниці запасів діленням сумарної вартості залишку таких запасів на початок звітного періоду і вартості одержаних у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного періоду і одержаних у звітному місяці.

Метод ФІФО базується на припущенні, що запаси використовуються в тій послідовності, у якій вони надходили на підприємство, тобто запаси які були придбані першими продаються чи використовуються першими. Даний метод найчастіше застосовується для запасів, що швидко псуються за умови, що грошова одиниця є стабільною [].

Оцінка за нормативними затратами полягає у застосуванні норм витрат на одиницю продукції, які встановлені підприємством з урахуванням нормальних рівнів використання запасів, праці, виробничих потужностей та діючих цін.

Оцінку за цінами продажу застосовують підприємства роздрібної торгівлі, що мають значну номенклатуру товарів з приблизно однаковим рівнем торговельної націнки. Собівартість реалізованих товарів визначається як різниця між продажною вартістю реалізованих товарів і сумою торговельної націнки на ці товари.

Для всіх одиниць бухгалтерського обліку запасів, що мають однакове призначення та однакові умови використання, застосовується тільки один із наведених методів.

Наприкінці місяця загальну кількість випущеної продукції оцінюють за прийнятими в обліку цінами підприємства і фактичною собівартістю. За даними відомості випуску готової продукції визначають результат роботи підприємства у процесі виробництва (різниця між фактичною і взятою для обліку собівартістю випущеної продукції), економію або перевитрати.

Якщо готову продукцію оцінюють за середньорічною плановою собівартістю, то відхилення планової собівартості від фактичної обліковують окремо. На кінець місяця ці відхилення розподіляють між залишками нереалізованої продукції і реалізованими виробами. При оцінюванні її за іншими цінами відхилення визначають як різницю між цими цінами та фактичною собівартістю.

У теорії і практиці бухгалтерського обліку виділяють різні моменти визнання доходу від реалізації продукції сількогосподарського виробництва:

• 1. На момент завершення виробництва — дохід визнається за умови наявності певної ціни продажу або стабільної ринкової ціни, коли відсутні суттєві витрати на підготовку до реалізації.
• 2. На момент реалізації - дохід визнається за умови встановлення ціни на продукцію (товар, інший актив), обґрунтовано метод оцінки суми, яку можливо одержати від реалізації, здійснено оцінку всіх суттєвих витрат.
• 3. На момент одержання грошових коштів — неможливо оцінити одержані активи з достатньою достовірністю, існує ймовірність здійснення додаткових суттєвих витрат, які не можуть бути точно визначені на момент реалізації.
• 4. Протягом здійснення виробництва — дохід визнається за умови встановлення ціни, визначеної на договірних умовах або за умови наявності ринкових цін для різних стадій виробництва.

Відповідно до П (С)БО 15 «Дохід» дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, інших активів) визнається в разі наявності всіх наведених нижче умов:

• — покупцеві передані ризики й вигоди, пов’язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив);
• — підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);
• — сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена;
• — є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов’язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

Організація і методологія обліку продукції сільськогосподарського виробництва та її реалізації регламентується відповідними нормативними документами, чинними в Україні та внутрішніми документами підприємства. Проте нормативно-правове забезпечення обліку продукції сільськогосподарського виробництва та її реалізації недосконале та поверхнева. Нормативні документи мають різний правовий статус, а тому одні з них підпорядковуються іншим, формуючи в загальному п’ять основних рівнів регулювання бухгалтерського обліку доходів від реалізації готової продукції, які представлені на рис. 1.4.

Рис. 1.4. Рівні нормативного регулювання бухгалтерського обліку продукції сільськогосподарського виробництва та її реалізації

Таблиця 3.1. Характеристика нормативно-правового забезпечення обліку продукції сільськогосподарського виробництва та її реалізації.

В першому питанні також здійснюється огляд монографій, статей у фахових та спеціалізованих виданнях, статистичних довідників, Інтернет ресурсів, авторефератів за темою дослідження. Отримані результати систематизуються в таблиці «Огляд інформаційних джерел з обліку (вказати об'єкт дослідження)».

Таблиця 3.2. Огляд інформаційних джерел з обліку продукції сільськогосподарського виробництва та її реалізації.

Отже, підтверджуючи важливість розуміння сутності категорії «готова продукція», оскільки вона займає вагому частку в структурі оборотного капіталу підприємств необхідно відмітити, що для сільськогосподарських підприємств готовою є не лише продукція, як продукт обробки (переробки) доведений до належного стану використання, а й продукція сільськогосподарського виробництва (зерно, зерновідходи, солома, плоди, ягоди, молоко тощо). Різноманіття підходів до сутності досліджуваної категорії зумовлено відмінними тлумаченнями у діючих П (С)БО та інших нормативних документів.

Приведене авторське визначення, на нашу думку, впливатиме на удосконалення методичного підходу до бухгалтерського обліку готової продукції та об'єктивне відображення інформації у звітності підприємств.