Шляхи удосконалення обліку і розподілу загальновиробничих витрат

Від ефективності управління витратами залежить фінансовий результат діяльності підприємств. Процес ринкової трансформації системи обліку в сільськогосподарських підприємствах неадекватний сучасним вимогам. До основних стримуючих чинників відносяться: застарілі інструктивні та методичні матеріали з організації обліку витрат виробництва і реалізації продукції; недостатня відповідність сучасним вимогам регламентування відображення витрат в існуючій нормативно-правовій базі; недосконалість первинних документів з обліку виробничих витрат; відсутність методичних матеріалів з організації контролю і реалізації його результатів.

Методологічні засади обліку, а також перелік витрат, які включаються до складу загальновиробничих, визначені в П© БО 16 «Витрати». Перелік і склад змінних і постійних загальновиробничих витрат установлюються підприємством і зазначаються в Наказі про облікову політику, тому що в сучасній нормативній базі немає чіткого переліку змінних та постійних загальновиробничих витрат та і самі витрати не можливо однозначно віднести до постійних або змінних, тому що існує ще такий вид витрат, як змішані витрати, які містять в собі змінну і постійну частини.

Слід зазначити, що змінні витрати на одиницю продукції все ж змінюються у зв’язку зі змінами організаційно-технічних умов роботи підприємства, а постійні витрати змінюються при суттєвій зміні обсягу виробництва. Важко визначити які витрати на обслуговування і управління виробництвом (цехів, дільниць) змінюються пропорційно до обсягу діяльності, а які не змінюються. У зв’язку з цим велика кількість суб'єктів господарювання взагалі не виділяє серед загальновиробничих витрат змінних чи постійних, а розподіляє всю їх суму з використанням обраної бази розподілу виходячи з фактичної потужності звітного періоду [8].

Для вирішення даної проблеми нормативна база повинна бути удосконалена, а саме:

• ? потрібно удосконалити класифікацію загальновиробничих витрат, яка містила б оптимальну кількість ознак, розкривала цільове призначення й економічний зміст витрат, враховувала організаційну структуру та особливості;
• ? необхідно деталізувати план рахунків бухгалтерського обліку з конкретизацією статей загальновиробничих витрат.

Як і проблема визначення складу змінних та постійних витрат, визначення оптимального методу розподілу загальновиробничих витрат пов’язане також з недосконалістю сучасної нормативної бази. Таким чином, існує необхідність її перегляду і стосовно цих питань.

При виборі бази розподілу слід звернути увагу на те, що між зміною загальновиробничих витрат і відповідно змінною бази розподілу існує пропорційна або майже пропорційна залежність.

Найбільш часто використовувані бази розподілу та їх характеристика і недоліки відображено в таблиці 4.1. Кожна з перерахованих баз розподілу має свої недоліки, тому доцільно використовувати декілька баз розподілу, за допомогою яких можна досягти більш об'єктивних результатів. При виборі слід враховувати особливості виробництва і продукції, що виробляється.

Таблиця 4.1. Бази розподілу загальновиробничих витрат та їх характеристика.

У зв’язку з виникненням попередніх проблем виникає необхідність модифікації розрахунку розподілу загальновиробничих витрат, який зображений в таблиці 4.2.

Таблиця 4.2. Модифікований розрахунок розподілу загальновиробничих витрат.

Дані для розрахунку розподілу загальновиробничих витрат беруться за відповідними показниками з Журналу реєстрації господарських операцій. Але при використанні даної методики розподілу загальновиробничих витрат за показником використання в роботах годин праці робітників не враховуються технічні особливості кожного виду робіт та послуг, тому дана методика не підходить для використання.

Загальна сума загальновиробничих витрат (змінних і постійних), що віднесена на собівартість виробництва продукції, розподіляється між окремими об'єктами обліку. Розподіл витрат — це включення загальновиробничих витрат у собівартість продукції, якщо їх прямо на продукцію віднести неможливо. Метою розподілу витрат є їх віднесення на продукцію і визначення максимально точної собівартості продукції.

Відповідно до нововведених змін до П © БО 16 «Витрати» підприємство має право не включати до виробничої собівартості змінні та постійні розподілені загальновиробничі витрати. В такому випадку собівартість визначається за прямими витратами. Обравши цей варіант, загальновиробничі витрати до собівартості не потраплятимуть, а відразу відноситимуться на фінансовий результат, інформація про них розкриватиметься у Звіті про фінансові результати окремою статтею. Отож, загальновиробничі витрати не розподіляються на об'єкти витрат.

В сільському господарстві обсяг виробництва (потужність) залежить від природних факторів, а не лише від діяльності людей. Методичними рекомендаціями № 132, передбачено, що всі загальновиробничі витрати вважаються змінними і розподіляються між основними галузями та об'єктами витрат пропорційно до суми прямих витрат (без витрат основних матеріалів: кормів, насіння, сировини) з кредиту рахунка 91 «Загальновиробничі витрати» в дебет рахунка 23 «Виробництво».

Проте, якщо підприємство обирає не класичний варіант розподілу загальновиробничих витрат, а новий альтернативний, який запропоновано підприємствам у п. 11.1 П © БО 16 «Витрати», тоді всі загальновиробничі витрати з кретина рахунка 91 «Загальновиробничі витрати» списуються безпосередньо на рахунок 79 «Фінансові результати».

Якщо підприємство обирає метод обліку собівартості за прямими витратами, у статті «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» Звіту про фінансові результати (Звіт про сукупний дохід) (ф. № 2) слід наводити собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг), розраховану за прямими витратами. Відповідно, інформація про загальновиробничі витрати не наводиться (таблиця 4.3).

Порівняємо класичний метод визначення собівартості реалізованої продукції та альтернативний (собівартість за прямими витратами).

Таблиця 4.3. Порівняння класичного та альтернативного методів визначення собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг).

Необхідно наголосити, що підприємства можуть обирати один із вище зазначених методів формування собівартості, при чому свій вибір щодо порядку такого обліку необхідно зафіксувати в наказі про облікову політику.

У разі, якщо підприємство вирішить включати загальновиробничі витрати до собівартості продукції, важливим моментом організації обліку загальновиробничих витрат є вибір та обґрунтування бази розподілу таких витрат.

Враховуючи особливості відповідних виробництв застосовуються, як правило, наступні бази розподілу загальновиробничих витрат: сума прямих витрат на виробництво продукції (вартість прямих витрат матеріалів) — якщо загальновиробничі витрати прямо пов’язані з величиною і кількістю матеріалів, з якими здійснюють певні технологічні операції; сума заробітної плати робітників (прямі витрати на оплату праці), якщо загальновиробничі витрати прямо пов' язані з величиною прямих витрат на оплату праці і використовується тільки на підприємствах з однаковим рівнем механізації і автоматизації виробництва; обсяг відпрацьованого робітниками часу: люд. — години; машино-години; обсяг діяльності - кількість (маса) виготовленої продукції.

Розподіл потрібно здійснювати у такій послідовності: вибрати об'єкти, на які потрібно розподілити загальновиробничі витрати; по кожному об'єкту згрупувати витрати за статтями, елементами, кореспондуючими рахунками або іншими ознаками; вибрати базу для розподілу загальновиробничих витрат, яка встановлюється у кожному випадку окремо; розподілити загальновиробничі витрати.

Сільське господарство в Україні не є високомеханізованим, а тому найприйнятішою базою розподілу загальновиробничих витрат вважаємо пряму оплату праці. Ця база розподілу є простою у використанні і забезпечує найбільш точний розподіл загальнови робничих витрат між об'єктами обліку.

Для раціонального обліку та розподілу загальновиробничих витрат сільськогосподарським підприємствам необхідно звернути увагу на особливості галузі при встановленні переліку субрахунків до рахунку 91, статей витрат, назв, переліку і складу загальновиробничих витрат, величини нормальної потужності, методики і періодичності розподілу загальновиробничих витрат та при виборі бази розподілу. Всі ці позиції повинні бути зафіксовані у наказі про облікову політику підприємства. Вважаємо, що внесені пропозиції дадуть змогу більш точно і обґрунтовано обліковувати і розподіляти загальновиробничі витрати. Подальшого дослідження потребує обґрунтування бази та періодичності розподілу загальновиробничих витрат підприємств.