Бухгалтерський облік у замовника

Затраты на приобретение услуг, необходимых для осуществления производственной деятельности организации, согласно п. 5, 16 ПБУ 10/99 признаются в составе расходов по обычным видам деятельности на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг:

ДЕБЕТ 20 «Основное производство» (23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы») — КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — отражены расходы по оплате услуг;

ДЕБЕТ 19 «НДС, но приобретенным ценностям» — КРЕДИТ 60 «Расчеты по налогам и сборам» — отражен «входной» НДС;

ДЕБЕТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» — КРЕДИТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» — принят к вычету «входной» НДС;

ДЕБЕТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — КРЕДИТ 51 «Расчетные счета» — оплачены оказанные исполнителем услуги.

Пример 5.1

ООО «Мир» (заказчик) в апреле 2014 г. были оказаны аудиторские услуги. Акт приемки-сдачи оказанных услуг подписан сторонами договора возмездного оказания услуг в мае 2014 г. Стоимость оказанных организации услуг составляет 35 400 руб., в том числе НДС — 5400 руб. Услуги были оплачены в мае 2014 г.

ООО «Мир» применяет в налоговом учете кассовый метод.

В бухгалтерском учете ООО «Мир» отражены следующие записи.

В апреле 2014 г.:

ДЕБЕТ 26 «Общехозяйственные расходы» — КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 30 000 руб. — отражены расходы на аудиторские услуги (первичные документы — договор возмездного оказания услуг, акт приемки-сдачи оказанных услуг);

ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» — КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 5400 руб. — отражен НДС, предъявленный исполнителем (первичный документ — счет-фактура);

ДЕБЕТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» — КРЕДИТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» — 5400 руб. — принят к вычету НДС, предъявленный исполнителем (первичный документ — счет-фактура);

ДЕБЕТ 09 «Отложенные налоговые активы» — КРЕДИТ 68 «Расчеты, но налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС» — 6000 руб. ((35 400 — 5400) • 20%) — отражен ОНА (первичный документ — бухгалтерская справка-расчет).

В мае 2014 г.:

ДЕБЕТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — КРЕДИТ 51 «Расчетные счета» — погашен долг перед исполнителем (первичный документ — выписка банка по расчетному счету);

ДЕБЕТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС» — КРЕДИТ 09 «Отложенные налоговые активы» — 6000 руб. — уменьшен ОНА (первичный документ — бухгалтерская справка).

Если оказываемые организации услуги связаны с приобретением товаров (материалов, ОС и др.), то стоимость этих услуг в соответствии с п. 6 ПБУ 5/01, п. 8 ПБУ 6/01 увеличивает стоимость приобретаемых активов.

Пример 5.2

ООО «Мир» в мае 2014 г. приобрело материалы, договорная стоимость которых составила 118 000 руб., в том числе НДС — 18 000 руб. При этом ООО «Мир» воспользовалось услугами сторонней фирмы, предоставившей сравнительную информацию о ценах поставщиков на такие материалы. Стоимость оказанных информационных услуг — 5000 руб., в том числе НДС — 900 руб.

В бухгалтерском учете ООО «Мир» отражены следующие записи:

ДЕБЕТ 10 «Материалы» — КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 100 000 руб. — отражена стоимость приобретенных материалов (первичные документы — отгрузочные документы поставщика, приходный ордер);

ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» — КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 18 000 руб. — отражен «входной» НДС (первичный документ — счет-фактура);

ДЕБЕТ 10 «Материалы» — КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 5000 руб. — отражена стоимость информационных услуг (первичный документ — акт приемки-сдачи оказанных услуг);

ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» — КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 900 руб. — отражен НДС, предъявленный исполнителем (первичный документ — счет-фактура);

ДЕБЕТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» — КРЕДИТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» — 18 900 руб. — отражено принятие к вычету предъявленных сумм НДС (первичный документ — счет-фактура);

ДЕБЕТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — КРЕДИТ 51 «Расчетные счета» — 118 000 руб. — погашен долг перед поставщиком (первичный документ — выписка банка по расчетному счету);

ДЕБЕТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — КРЕДИТ 51 «Расчетные счета» — 5900 руб. — погашен долг перед специализированной организацией (первичный документ — выписка банка по расчетному счету).

Если приобретение услуг обусловлено осуществлением прочих операций, т. е. не связанных с производством и реализацией товаров, работ, услуг, то согласно п. 4, 11 ПБУ 10/99 стоимость услуг включается в состав прочих расходов.

Как отмечалось выше, при применении в налоговом учете кассового метода могут возникнуть ВВР и соответствующий ей ОНА.

В бухгалтерском учете возникновение ОНА отражается записью:

ДЕБЕТ 09 «Отложенные налоговые активы» — КРЕДИТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» .

Погашение ОНА отражается следующей бухгалтерской проводкой:

ДЕБЕТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» — КРЕДИТ 09 «Отложенные налоговые активы» .

В случае, когда договором предусмотрена предоплата, сумма предоплаты, перечисленной в счет оказания услуг, в соответствии с п. 3 ПБУ 10/99 не признается расходом. Согласно п. 16 ПБУ 10/99 признание расходов по договору возмездного оказания услуг производится на дату их оказания, которой признается дата подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг:

ДЕБЕТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет «Авансы выданные» — КРЕДИТ 51 «Расчетные счета» — отражено перечисление предоплаты исполнителю.

Заказчик, перечисливший предоплату, имеет право на вычет НДС с суммы предоплаты. Принятие к вычету НДС с перечисленной предоплаты отражается следующей бухгалтерской проводкой:

ДЕБЕТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС» — КРЕДИТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты по НДС» .

В момент подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг:

ДЕБЕТ 07 «Оборудование к установке» (08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу», 91 «Прочие доходы и расходы» и др.) — КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — отражена стоимость оказанных услуг;

ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» — КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — отражен НДС, предъявленный исполнителем;

ДЕБЕТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС» — КРЕДИТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» — принят к вычету НДС, предъявленный исполнителем;

ДЕБЕТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет «Авансы выданные» — зачтена сумма предоплаты;

ДЕБЕТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты по НДС» — КРЕДИТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС» — восстановлен НДС с перечисленной предоплаты.

Пример 5.3

ООО «Мир» (заказчик) по договору возмездного оказания услуг приобретает аудиторские услуги, стоимость которых составляет 70 800 руб., в том числе НДС — 10 800 руб. При этом ООО «Мир» перечисляет исполнителю в марте 2014 г. 100%-ную предоплату. Акт приемки-сдачи оказанных услуг подписан в апреле 2014 г.

В бухгалтерском учете ООО «Мир» отражены следующие записи.

В марте 2014 г.:

ДЕБЕТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет «Авансы выданные» — КРЕДИТ 51 «Расчетные счета» — 70 800 руб. — перечислена предоплата исполнителю (первичный документ — выписка банка по расчетному счету);

ДЕБЕТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС» — КРЕДИТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты, но НДС» — 10 800 руб. — отражено принятие к вычету НДС с перечисленной предоплаты (первичные документы — договор возмездного оказания услуг, счет-фактура, выписка банка по расчетному счету).

В стреле 2014 г.:

ДЕБЕТ 26 «Общехозяйственные расходы» — КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 60 000 руб. — отражена стоимость аудиторских услуг (первичный документ — акт приемки-сдачи оказанных услуг);

ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» — КРЕДИТ 60 «Расчегы с поставщиками и подрядчиками» — 10 800 руб. — отражен НДС, предъявленный исполнителем (первичный документ — счет-фактура);

ДЕБЕТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» — КРЕДИТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» — 10 800 руб. — отражено принятие к вычету суммы НДС, предъявленной исполнителем (первичный документ — счет-фактура);

ДЕБЕТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — КРЕДИТ 60 «Расчет с поставщиками и подрядчиками» субсчет «Авансы выданные» — 70 800 руб. — отражен зачет аванса (первичный документ — бухгалтерская справка);

ДЕБЕТ 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Расчеты по НДС» — КРЕДИТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчегы по НДС» — 10 800 руб. — отражено восстановление НДС, принятого к вычету с предоплаты (первичный документ — счет-фактура).

Заказчик и исполнитель могут предусмотреть случаи уменьшения цены в зависимости от тех или иных обстоятельств (скидку).

В соответствии с п. 6.1, 6.5 ПБУ 10/99 стоимость оказанных организации услуг, включаемая в расходы по обычным видам деятельности, определяется исходя из договорной стоимости услуг с учетом всех предоставленных заказчику согласно договору скидок^[1].

Если скидка предоставляется до принятия к учету оказанных услуг, то они принимаются по стоимости, указанной в первичных документах, с учетом предоставленной скидки:

ДЕБЕТ 07 «Оборудование к установке» (08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу», 91 «Прочие доходы и расходы») — КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — отражена стоимость оказанной исполнителем услуги с учетом предоставленной скидки;

ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» — КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — отражен НДС, предъявленный исполнителем;

ДЕБЕТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» — КРЕДИТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» — принят к вычету НДС, предъявленный исполнителем.

Если скидка предоставляется после принятия к учету оказанных исполнителем услуг, то в бухгалтерском учете оформляются следующие записи:

ДЕБЕТ 07 «Оборудование к установке» (08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу», 91 «Прочие доходы и расходы») — КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — отражена стоимость оказанной исполнителем услуги без учета предоставленной скидки;

ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» — КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — отражен НДС, предъявленный исполнителем;

ДЕБЕТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» — КРЕДИТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» — принят к вычету НДС, предъявленный исполнителем;

ДЕБЕТ 07 «Оборудование к установке» (08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу», 91 «Прочие доходы и расходы») — КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — скорректирована стоимость оказанной услуги на сумму предоставленной скидки (сторно);

ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» — КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — скорректирована сумма НДС в части, приходящейся на предоставленную скидку (сторно);

ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» — КРЕДИТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» — восстановлен НДС в размере разницы между суммами НДС, исчисленными исходя из стоимости оказанных услуг до и после предоставления скидки.

Пример 5.4

ЗАО «Век» (заказчик) заключило договор оказания возмездных услуг на сумму 59 000 руб., в том числе НДС 9000 руб. Услуги связаны с производством продукции организации.

Условиями договора предусмотрена оплата услуг после их оказания. При этом в случае оплаты в 10-дневный срок заказчику предоставляется скидка в размере 5% от договорной стоимости оказанных услуг.

ЗАО «Век» в налоговом учете применяет метод начисления.

Услуги оказаны 10 апреля. 14 апреля заказчик оплатил услуги в сумме 56 050 руб., в том числе НДС — 8550 руб., с учетом скидки.

В бухгалтерском учете ЗАО «Век» отражены следующие записи.

На дату исполнения договора (10 апреля):

ДЕБЕТ 20 «Основное производство» — КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 50 000 руб. — отражена стоимость оказанных исполнителем услуг (первичный документ — акт приемки-сдачи оказанных услуг);

ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» — КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 9000 руб. — отражен НДС, предъявленный исполнителем (первичный документ — счет-фактура);

ДЕБЕТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС» — КРЕДИТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» — 9000 руб. — принят к вычету НДС, предъявленный исполнителем (первичный документ — счет-фактура).

На дату оплаты (14 апреля):

ДЕБЕТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — КРЕДИТ 51 «Расчетные счета» — 56 050 руб. (59 000 — 59 000 • 5%) — отражено перечисление оплаты с учетом скидки (первичный документ — выписка банка по расчетному счету);

ДЕБЕТ 20 «Основное производство» — КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 2375 руб. (47 500 • 5%) — скорректирована стоимость оказанной услуги на сумму предоставленной скидки (сторно) (первичный документ — бухгалтерская справка-расчет);

ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» — КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 450 руб. (9000 • 5%) — скорректирована сумма НДС в части, приходящейся на предоставленную скидку (сторно) (первичный документ — корректировочный счет-фактура);

ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» — КРЕДИТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС» 450 руб. — восстановлен НДС в размере разницы между суммами НДС, исчисленными исходя из стоимости оказанных услуг до и после предоставления скидки (первичный документ — корректировочный счет-фактура).

Договором возмездного оказания услуг может быть предусмотрена не только уплата исполнителю причитающегося вознаграждения за оказание услуг, но и возмещение расходов, понесенных им в связи с исполнением обязательств по договору (например, расходы по проезду, проживанию, расходы на мобильную связь и т. п.).

Данные расходы принимаются к учету на основании утвержденного заказчиком отчета исполнителя о фактически понесенных и оплаченных расходах и подтверждающих их документов (п. 16 ПБУ 10/99). При этом в бухгалтерском учете оформляются следующие записи:

ДЕБЕТ 20 «Основное производство» (26 «Общехозяйственные расходы» и др.) — КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — отражены расходы исполнителя, возмещаемые заказчиком;

ДЕБЕТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» — КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — отражен НДС, предъявленный исполнителем;

ДЕБЕТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС» — КРЕДИТ 19 «НДС по приобретенным ценностям» — принят к вычету НДС, предъявленный исполнителем.

Если возмещаемые расходы осуществлены при оказании услуг, связанных с приобретением товаров (материалов, ОС и др.), то такие расходы, согласно п. 6 ПБУ 5/01, п. 8 ПБУ 6/01 и др., увеличивают стоимость названных активов.

Если приобретение услуг обусловлено осуществлением прочих операций (не связанных с производством и реализацией товаров, работ, услуг), то в соответствии с п. 4, 11 ПБУ 10/99 возмещаемые расходы включаются в состав прочих расходов.

Если организация-заказчик применяет в налоговом учете кассовый метод, то в соответствии с п. 11, 14 ПБУ 18/02 в отношении возмещаемых исполнителю расходов могут возникать ВВР и соответствующий ей ОНА.

В бухгалтерском учете отражаются следующие записи:

ДЕБЕТ 09 «Отложенные налоговые активы» — КРЕДИТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» — отражен ОНА;

ДЕБЕТ 68 «Расчеты по налогам и сборам» — КРЕДИТ 09 «Отложенные налоговые активы» — погашен ОНА (на дату осуществления расчетов с исполнителем).

Пример 5.5

ООО «Мир» (заказчик) по договору возмездного оказания юридических услуг помимо установленной на основании тарифов стоимости услуг оплачивает проезд работников исполнителя в свой офис. Сумма, возмещаемая исполнителю на основании отчета с приложенными проездными документами, составила 10 000 руб.

Доходы и расходы в налоговом учете определяются методом начисления.

В бухгалтерском учете ООО «Мир» отражены следующие записи:

ДЕБЕТ 26 «Общехозяйственные расходы» — КРЕДИТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 10 000 руб. — отражены расходы исполнителя, подлежащие возмещению (первичные документы — договор возмездного оказания услуг, отчет исполнителя);

ДЕБЕТ 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — КРЕДИТ 51 «Расчетные счета» — 10 000 руб. — отражена выплата исполнителю суммы компенсации его расходов (первичный документ — выписка банка по расчетному счету).

• [1] Если оказанные услуги непосредственно связаны с приобретением заказчиком товаров (материалов, объектов основных средств и др.), то их стоимость увеличивает стоимость приобретенных активов (п. 6 ПБУ 5/01, п. 8 ПБУ 6/01 и др.). В случае, когда приобретение услуг обусловлено осуществлением прочих операций (не связанных с производством и реализацией товаров, работ, услуг), стоимость услуг включается в состав прочих расходов (п. 4, 11 ПБУ 10/99).