Бухгалтерський облік дебіторської заборгованості

ЗМІСТ ПЕРЕЛІК УМОВНИХ СКОРОЧЕНЬ ВСТУП РОЗДІЛ 1. ЕКОНОМІЧНА СУТНІСТЬ ДЕБІТОРСЬКОЇ ЗАБОРГОВАНОСТІ ЗА ТОВАРИ, РОБОТИ, ПОСЛУГИ

1.1 Економічна сутність та класифікація дебіторської заборгованості

1.2 Огляд нормативних документів, що регламентують облік дебіторської заборгованості

РОЗДІЛ 2. ОРГАНІЗАЦІЯ ОБЛІКУ ДЕБІТОРСЬКОЇ ЗАБОРГОВАНОСТІ ТА РЕЗЕРВУ СУМНІВНИХ БОРГІВ

2.1 Первинний облік дебіторської заборгованості

2.2 Аналітичний і синтетичний облік дебіторської заборгованості

2.3 Розрахунок та облік резерву сумнівних боргів РОЗДІЛ 3. ПОРІВНЯННЯ ВИМОГ П (С)БО ТА МСБО, ЩОДО РОЗКРИТТЯ ІНФОРМАЦІЇ З ОБЛІКУ ДЕКБІТОРСЬКОЇ ЗАБОРГОВАНОСТІ

ВИСНОВКИ СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ

ПЕРЕЛІК УМОВНИХ СКОРОЧЕНЬ П (С)БО — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку.

МСФЗ — Міжнародні стандарти фінансової звітності.

МСБО — Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку Дт — дебіт.

Кт — кредит.

Субрах. — субрахунок.

Рах. — рахунок.

ПДВподаток на додану вартість.

АЗ — акцизний збір.

ВСТУП Одним з найважливіших показників, які характеризують фінансовий стан підприємства, є стан розрахунків з дебіторами і кредиторами. Дебіторська заборгованість також є одним з негативних явищ в економіці будь-якої країни. Велика сума заборгованостей, які існують між українськими підприємствами призводить до сумнівно відомої кризи неплатежів. Криза неплатежів призводить до гальмування розвитку ринків, на яких працюють дані підприємства (внаслідок недоотримання грошових коштів, які б підприємства могли вкладати у свій подальший розвиток), платіжна криза являє собою одне з найбільших негативних явищ у національній економіці в цілому.

Взагалі питання дебіторської заборгованості є дуже важливими і актуальним для функціонування будь-якого підприємства, особливо в сучасних українських умовах ведення бізнесу. Дебіторська заборгованість впливає на економічну діяльність будь-якого підприємства особливим чином: дебіторська заборгованість, яка протягом тривалого часу не повертається (отже, що до неї на підприємстві виникає сумнів, стосовно її повернення) перш за все погіршує фінансовий стан підприємства, тобто відбувається погіршення платоспроможності підприємства, внаслідок недоотримання (недостачі) грошових коштів. Крім усього зазначеного відбувається погіршення оборотності грошових коштів (швидкості обертання коштів). Внаслідок дії цих факторів може збільшуватися кредиторська заборгованість підприємства перед своїми постачальниками (внаслідок недостатньої суми коштів). Погіршення платоспроможності підприємства ставить загрозу, що до банкрутства підприємства, чи у кращому разі, погіршення результатів діяльності (гальмування чи припинення розвитку). Тому це питання є дуже актуальним у наш час.

Метою курсової роботи є розгляд сутності організації обліку дебіторської заборгованості та резерву сумнівних боргів.

Об'єктом дослідження є дебіторська заборгованість підприємства.

Предметом дослідження є сутність, класифікація, облік дебіторської заборгованості та облік резерву сумнівних боргів.

Методи дослідження:

1. Спостереження. Наукове дослідження процесу організації обліку виникнення, сплати або списання дебіторської заборгованості, документальне оформлення всіх операцій стосовно дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги.

2. Опис. В роботі описані всі вимоги та стандарти, яким повинен відповідати облік дебіторської заборгованості та резерву сумнівних боргів.

3. Аналіз. Виявлення тенденцій протікання різних видів діяльності підприємства, аналіз особливого впливу дебіторської заборгованості на підприємство, а також аналіз наслідків, що випливають з порушення нормального обороту коштів на підприємстві. Виявлення закономірностей, що виникають та постають у процесі визнання заборгованості сумнівною або безнадійною.

4. Узагальнення. Узагальнення всіх економічних показників ефективної діяльності підприємства.

5. Систематизація даних по підприємству.

Інформаційною базою написання курсової роботи є законодавчі та нормативні документи України, праці вітчизняних і закордонних вчених з питань обліку дебіторської заборгованості, спеціалізовані періодичні видання, первинні документи, облікові регістри та форми звітності досліджуваного підприємства.

РОЗДІЛ 1. ЕКОНОМІЧНА СУТНІСТЬ ДЕБІТОРСЬКОЇ ЗАБОРГОВАНОСТІ ЗА ТОВАРИ, РОБОТИ, ПОСЛУГИ

1.1 Економічна сутність та класифікація дебіторської заборгованості

Взаємовідносини між підприємствами, організаціями, установами та населенням, що обумовлені дією ринку, носять характер грошових розрахунків. Ці взаємовідносини засновані на використанні грошей в залежності від їх функцій як коштів обертання і платежу. При цьому підприємства являються постачальниками для одних та покупцями для інших.

За економічним змістом розрахунки поділяються на дві основні групи: за товарними операціями (розрахунки між підприємствами і господарськими організаціями за реалізовану продукцію, виконані роботи і придбанні матеріальні цінності та послуги); за нетоварними операціями (платежі до бюджету, тобто податок на прибуток тощо, сплата страхових платежів, отримання бюджетних асигнувань, розрахунки за претензіями, недостачами і розкраданнях, інших).

У процесі фінансово-господарської діяльності у підприємства постійно виникає потреба в проведенні розрахунків зі своїми контрагентами. Відвантажуючи виготовлену продукцію, підприємство, як правило, не отримує оплату одразу, тобто відбувається кредитування покупця. Таким чином, протягом певного періоду від моменту відвантаження продукції(надання послуг, виконання робіт) до моменту надходження платежу засоби підприємства знаходяться у вигляді дебіторської заборгованості.

Також дебіторська заборгованість виникає при перерахуванні грошей за майбутні поставки цінностей і послуги, перерахування платежу зразу за кілька місяців (орендна плата тощо.), а також в зв’язку з заборгованістю окремих осіб по нестачах і розкраданням.

Під дебіторською заборгованістю розуміють заборгованість організацій, фізичних осіб даної організації (наприклад, заборгованість покупців за придбану продукцію, підзвітних осіб за видані їм під звіт грошові суми). Організації та особи, що є боржниками даної організації, називаються дебіторами.

В бухгалтерському балансі дебіторську заборгованість відображають по її видам. Облік дебіторської заборгованості при розрахунках з покупцями ведеться по ціні реалізації продукції.

В деяких випадках (по спеціальним завданням чи при виникненні сумніву в можливості утримання боргу) необхідно визначити реальність дебіторської заборгованості. Остання може бути реальною, сумнівною і безнадійною.

Для визначення реальності боргу необхідні підтвердження дебітора, дані про існування боржника, документальне обґрунтування боргу і дані про його тривалість.

Сумнівною називається заборгованість, по якій пред’явлені позови і претензії (спірні борги, дебітори по претензіям); безнадійною, — по якій немає перспектив отримання, через що вона буде списана у збиток. Сюди відносяться борги, утримати які відмовились судово-арбітражні органи; борги, по яким сплинув строк позовної давності, борги відповідних підприємств і безвісті зниклих чи незаможних осіб, борги, що не мають документального обґрунтування для пред’явлення позову, недостачі понад норми природного збитку при відсутності винного.

Дебіторська заборгованість, з точки зору її реальності, може бути проаналізована тільки шляхом використання первинних документів і даних аналітичного бухгалтерського обліку.

Дебіторська заборгованість призводить до позапланового перерозподілу засобів між підприємствами. Згідно з П (С)БО 10 дебіторська заборгованість — це сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату.

Під дебіторами слід розуміти юридичних та фізичних осіб, які внаслідок минулих подій заборгували підприємству певні суми грошових коштів, їх еквівалентів або інших активів.

З метою складання фінансової звітності дебіторська заборгованість класифікується за такими ознаками:

— зв'язком з нормальним операційним циклом (нормальний операційний цикл — проміжок часу між придбанням запасів для здійснення діяльності та отримання коштів від реалізації виробленої з них продукції або товарів і послуг);

— терміном погашення;

— об'єктами, щодо яких виникли зобов’язання дебіторів;

— своєчасністю оплати боржником дебіторської заборгованості.

За першими двома ознаками виділяють довгострокову та поточну дебіторську заборгованість (табл. 1.1).

Довгострокова дебіторська заборгованість — сума дебіторської заборгованості, яка не виникає в ході нормального операційного циклу та буде погашена після 12 місяців з дати балансу.

Поточна дебіторська заборгованість — сума дебіторської заборгованості, яка виникає в ході нормального операційного циклу або буде погашена протягом 12 місяців з дати балансу. Поточною дебіторською заборгованістю вважається також сума дебіторської заборгованості, яка продовжується більш як один рік, але очікується, що вона буде погашена в ході нормального операційного циклу підприємства.

Таблиця 1.1 Класифікація дебіторської заборгованості

Якщо такі випадки мають місце, необхідно, щоб підприємство розкривало для кожного активу, що поєднує суми, очікувані до отримання як до, так і після 12 місяців від дати балансу, суму, що підлягає одержанню після 12 місяців від дати балансу.

Дебіторська заборгованість за об'єктами, щодо яких виникають зобов’язання дебіторів, класифікується як:

— дебіторська заборгованість, пов’язана з нормальною діяльністю підприємства з реалізації продукції, товарів, робіт, послуг;

— дебіторська заборгованість, що не пов’язана з реалізацією продукції, товарів, робіт, послуг, а виникає внаслідок здійснення інших операцій.

— дебіторську заборгованість, пов’язану з реалізацією продукції, товарів, робіт, послуг, поділяють на;

— дебіторську заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги;

— векселі, одержані в забезпечення дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги.

Поточна дебіторська заборгованість, пов’язана з реалізацією продукції, товарів, робіт, послуг, представлена в Балансі у складі оборотних активів окремими статтями зазначених різновидів.

Дебіторську заборгованість, не пов’язану з реалізацією продукції, робіт, послуг, складають:

— дебіторська заборгованість за виданими авансами;

— дебіторська заборгованість за розрахунками з бюджетом;

— дебіторська заборгованість з нарахованих. доходів;

— дебіторська заборгованість із внутрішніх розрахунків.

Зазначені види поточної дебіторської заборгованості (в тому числі поточної частини довгострокової заборгованості), що не пов’язані з реалізацією продукції, товарів, робіт, послуг, відображуються у Балансі як окремі статті.

Довгострокова дебіторська заборгованість представлена:

— заборгованістю за майно, що передано у фінансову оренду;

— заборгованістю, забезпеченою довгостроковими векселями;

— іншою довгостроковою заборгованістю. Залежно від своєчасності оплати дебіторську заборгованість поділяють на:

— дебіторську заборгованість, термін оплати якої не настав (нормальна);

— дебіторську заборгованість, не оплачену в термін (прострочена);

— дебіторську заборгованість, за якою минув строк позовної давності (безнадійна).

1.2 Огляд нормативних документів, що регламентують облік дебіторської заборгованості

Досить важливим питанням у розкритті теми обліку дебіторської заборгованості є визначення нормативної бази, яка регулює порядок та правильність здійснення обліку. Знання та розуміння нормативних джерел дозволяє приймати вірні та законодавчо обґрунтовані рішення на підприємстві стосовно дебіторської заборгованості.

Дебіторську заборгованість регламентують чинні в Україні нормативні документи:

1. Закон України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність».

2. Закон України «Про податок на додану вартість» № 168/97-ВР від 3.04.97 р.

3. План рахунків бухгалтерського обліку підприємств, організацій та установ.

4. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість».

5. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку.

6. Методичні рекомендації по застосуванню реєстрів бухгалтерського обліку.

Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначає правові принципи регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності в Україні. Крім цього в ньому визначено такі поняття, як «зобов'язання». Відповідно до Закону України № 996 від 16.07.99 р. підприємство (організація) самостійно визначає облікову політику на рік, де відображаються основні засади організації та ведення обліку на підприємстві.

Закон України «Про податок на додану вартість» № 168/97-ВР від 3.04.97 р. Цей Закон визначає платників податку на додану вартість, об'єкти, базу та ставки оподаткування, перелік неоподатковуваних та звільнених від оподаткування операцій, особливості оподаткування експортних та імпортних операцій, поняття податкової накладної, порядок обліку, звітування та внесення податку до бюджету.

План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань та господарських операцій підприємств і організацій та Інструкція № 291 про його застосування встановлюють позначення і порядок ведення рахунків бухгалтерського обліку для узагальнення методом подвійного запису інформації про наявність та рух активів, капіталу, зобов’язань і фактів фінансово-господарської діяльності підприємств, організацій та інших юридичних осіб (крім банків та бюджетних установ) незалежно від форм власності, організаційно-правових форм і видів діяльності. План рахунків бухгалтерського обліку є переліком рахунків і схем реєстрації і групування на них фактів фінансово-господарської діяльності (кореспонденція рахунків) у бухгалтерському обліку. Згідно Інструкції № 291 для обліку зобов’язань призначений клас 5 «Довгострокові зобов’язання» і 6 «Поточні зобов’язання» Плану рахунків, склад яких відповідає структурі довгострокових та поточних зобов’язань.

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість» регламентується на законодавчому рівні. Це Положення (стандарт) визначає методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про дебіторську заборгованість та її розкриття у фінансовій звітності. Норми цього Положення (стандарту) застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами незалежно від форм власності (крім бюджетних установ). Це Положення (стандарт) застосовується з урахуванням особливостей оцінки та розкриття інформації щодо дебіторської заборгованості, встановлених іншими положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку встановлює порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської звітності підприємствами, їх об'єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків).

Методичні рекомендації по застосуванню реєстрів бухгалтерського обліку спрямовані на узагальнення у регістрах бухгалтерського обліку (крім регістру позабалансового обліку) методом подвійного запису інформації про наявність і рух активів, капіталу, зобов’язань та факти фінансово-господарської діяльності підприємств і організацій та інших юридичних осіб (крім банків і бюджетних установ), їх філій, відділень, представництв незалежно від форм власності, організаційно-правових форм і видів діяльності (далі - підприємства), на накопичення аналітичних даних про склад і рух активів, капіталу і зобов’язань, доходів, витрат, фінансових результатів.

Форма бухгалтерського обліку як певна система регістрів бухгалтерського обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них повинна обиратися підприємствами самостійно з додержанням єдиних засад бухгалтерського обліку та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних.

Цей перелік можна доповнювати і іншими нормативними документами, які прямо або опосередковано регламентують облік дебіторської заборгованості в Україні.

РОЗДІЛ 2. ОРГАНІЗАЦІЯ ОБЛІКУ ДЕБІТОРСЬКОЇ ЗАБОРГОВАНОСТІ ТА РЕЗЕРВУ СУМНІВНИХ БОРГІВ

2.1 Первинний облік дебіторської заборгованості

На підприємстві господарські операції відображаються в бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах щодо дебіторської заборгованості проводять на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку.

Первинні документи складаються в момент проведення кожної господарської операції, або якщо це можливо, то безпосередньо після її завершення. Первинні документи складаються на бланках типових форм, затверджених Міністерством статистики України.

Також первинні документи з обліку розрахунків (табл. 2.1.) слугують основними джерелами інформації для контролю розрахункових відносин з покупцями і замовниками [12, c. 532]

Таблиця 2.1

Детально процес виникнення дебіторської заборгованості можна представити у такому вигляді.

Спочатку оформлюється договір купівлі - продажу цінностей (товарів, робіт, послуг) між підприємством — постачальником і підприємством — покупцем (Додаток А). Для забезпечення оплати підприємством-покупцем бажаних цінностей на його адресу від постачальника виставляється «Рахунок-фактура» (Додаток Б), в якому вказується кількість, ціна і загальна сума (з урахуванням ПДВ) щодо їх оплати. В свою чергу перерахування коштів на розрахунковий рахунок підприємства — постачальника здійснюється за допомогою документа «Платіжне доручення». Підтвердженням здійснення оплати постачальника є виписка банку по розрахунковому рахунку підприємства (Додаток В).

Для отримання у постачальника придбаних цінностей самовивозом, представнику підприємства — покупця повинна бути видана «Довіреність на одержання цінностей».

Видача покупцю із складу постачальника товарно-матеріальних цінностей здійснюється на підставі документа «Товарно-транспортна накладна» (Додаток Г).

Вантажі, які надходять на підприємство від постачальників, реєструють у «Журнал обліку вантажів, що надійшли».

Записи у «Картки складського обліку» цінностей, що надійшли, здійснюються на підставі товарно-транспортних накладних або «Прибуткового ордера», який оформляється комірником по факту їх надходження. Узагальнення інформації щодо розрахунків із постачальниками та підрядниками знаходить своє відображення при журнально-ордерній формі обліку у журналі-ордері № 3. [16, с. 427]

2.2 Аналітичний і синтетичний облік дебіторської заборгованості

Для бухгалтерського обліку поточної дебіторської заборгованості використовується рахунок 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками», для обліку довгострокової дебіторської заборгованості використовується рахунок 18 «Довгострокова дебіторська заборгованість та інші необоротні активи».

Рахунок 36 «Розрахунки з покупцями і замовниками» призначений для обліку розрахунків з покупцями та замовниками за відвантажену продукцію, товари, виконані роботи та надані послуги, окрім заборгованості, забезпеченої векселем, а також узагальнюється інформація про розрахунки з учасниками промислово-фінансових груп.

Рахунок 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» має такі субрахунки:

361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» — для обліку розрахунків з покупцями і замовниками, що знаходяться на митній території України;

362 «Розрахунки з іноземними покупцями» — для обліку розрахунків з іноземними покупцями і замовниками з експортних операцій. На ньому ведеться облік сум, аналогічних тим, що обліковуються на субрахунку 361;

363 «Розрахунки з учасниками ПФГ» — для обліку операцій з учасниками промислово-фінансових груп [13, c. 532] .

За дебетом рахунку 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» відображається продажна вартість реалізованої продукції, товарів, виконаних робіт, наданих послуг (у тому числі на виконання бартерних контрактів), яка включає: податок на додану вартість, акцизи та інші податки, збори (обов'язкові платежі), що підлягають перерахуванню до бюджетів та позабюджетних фондів та включені у вартість реалізації; за кредитом сума платежів, які надійшли на рахунки підприємства у банківських установах, у касу, та інші види розрахунків. Сальдо рахунку відображає заборгованість покупців та замовників за одержані продукцію (товари, послуги). Рахунки, що кореспондують з 36 рахунком «Розрахунки з покупцями та замовниками» наведено в табл. 2.2. 16, с. 426]

Таблиця 2.2 Типові бухгалтерські записи за рахунком 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками»

Рахунок 18 «Довгострокова дебіторська заборгованість та інші необоротні активи» призначено для обліку дебіторської заборгованості фізичних та юридичних осіб, яка не виникає в ході нормального операційного циклу та буде погашена після дванадцяти місяців з дати балансу, для обліку активів, використання яких, як очікується, неможливо протягом дванадцяти місяців з дати балансу, а також для обліку інших необоротних активів, які не знайшли безпосереднього відображення на інших рахунках обліку необоротних активів.

Рахунок 18 «Довгострокова дебіторська заборгованість та інші необоротні активи» має такі субрахунки:

181 «Заборгованість за майно, що передано у фінансову оренду»;

182 «Довгострокові векселі одержані»;

183 «Інша дебіторська заборгованість»;

184 «Інші необоротні активи».

За дебетом рахунку 18 «Довгострокова дебіторська заборгованість та інші необоротні активи» відображається виникнення (збільшення) довгострокової дебіторської заборгованості та одержання інших необоротних активів, за кредитом — погашення (списання) довгострокової дебіторської заборгованості та вибуття інших необоротних активів.

На субрахунку 181 «Заборгованість за майно, що передано у фінансову оренду» відображаються чисті інвестиції орендодавця у фінансову оренду, визначені згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 14 «Оренда» .

На субрахунку 182 «Довгострокові векселі одержані» ведеться облік векселів, одержаних на забезпечення довгострокової дебіторської заборгованості.

Субрахунок 183 «Інша дебіторська заборгованість» призначений для обліку довгострокової дебіторської заборгованості, яка не відображається на інших субрахунках рахунку 18 «Довгострокова дебіторська заборгованість та інші необоротні активи», зокрема розрахунків з працівниками за виданими довгостроковими позиками тощо, інші види розрахунків.

На субрахунку 184 «Інші необоротні активи» ведеться облік активів, використання яких, як очікується, неможливо протягом дванадцяти місяців з дати балансу, зокрема грошових коштів, а також інших активів, які безпосередньо не можуть бути відображені на інших рахунках обліку необоротних активів. Типові бухгалтерські записи за рахунком 18 «Довгострокова дебіторська заборгованість та інші необоротні активи» наведено в таблиці 2.3. [12, c. 346]

Таблиця 2.3 Типові бухгалтерські записи за рахунком 18 «Довгострокова дебіторська заборгованість та інші необоротні активи»

Аналітичний облік розрахунків з покупцями та замовниками повинен забезпечити отримання даних про заборгованість, строк сплати за якою ще не настав, а також заборгованість, несплачену в строк.

Аналітичний облік повинен бути організований таким чином, щоб своєчасно надавати управлінцям необхідну повну інформацію про стан розрахунків з дебіторами з метою оптимізації її обсягу та забезпечення своєчасного погашення.

Аналітичний облік розрахунків з покупцями та замовниками ведеться за кожним покупцем і замовником, за кожним пред’явленим до сплати рахунком, за кожною операцією. З цією метою підприємство може вести картки аналітичного обліку на кожного дебітора або накопичувальну відомість довільної форми.

Синтетичний облік дебіторської заборгованості можна представити у вигляді господарських операцій та проводок до них (Додаток Д).

По-перше, поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги визнається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації продукції, товарів, робіт і послуг.

Продаж товарів, робіт або послуг вітчизняним покупцям та замовникам відображається на рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» (табл. 2.4).

Таблиця 2.4 Типові бухгалтерські проводки з обліку продажу товарів, робіт, послуг

Одночасно відображається собівартість реалізованих товарів, робіт або послуг (табл.2.5)

Таблиця 2.5 Облік собівартості товарів

Дебіторська заборгованість може бути погашена грошовими коштами, які надходять на рахунки підприємства в банківських установах або в касу (табл. 2.6).

Таблиця 2.6 Типові бухгалтерські проводки з обліку розрахунків за товар

Погашення дебіторської заборгованості може відбуватися методом взаємозарахування (табл. 2.7).

Таблиця 2.7 Погашення дебіторської заборгованості взаємозарахуванням

На субрахунку 362 «Розрахунки з іноземними покупцями», крім того, аналітичний облік ведеться в гривнях та валюті, обумовленій договором. Синтетичний облік за рахунком 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» ведеться в Журналі З, Відомість 3.1, приклад заповнення якого наведено в Додатку Е.

Аналітичний облік довгострокової дебіторської заборгованості та інших необоротних активів ведеться за кожним дебітором, за видами заборгованості, термінами її виникнення й погашення, за видами інших необоротних активів.

2.3 Розрахунок та облік резерву сумнівних боргів При реалізації товарів у кредит підприємство має ризик непогашення всієї дебіторської заборгованості. Тому на підприємстві завжди є дебіторська заборгованість, щодо повернення якої є сумніви.

Строки оплати дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги визначаються умовами заключених договорів с дебіторами або виставленим ним рахункам. Згідно практики, яка на даний момент часу склалася на України нормальним строком протягом якого відбувається погашення дебіторської заборгованості є 30 днів з дати відвантаження продукції, товарів, робіт та послуг. Якщо після завершення цього терміну заборгованість не погашається клієнтом, то у підприємства продавця може виникнути сумнів що до оплати такої заборгованості.

Сумнівний борг — поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги, щодо якої існує невпевненість її погашення боржником.

На суму такої заборгованості підприємство створює резерв сумнівних боргів. Згідно П (с)БО № 10 підприємства мають можливість формувати резерв сумнівних боргів двома способами:

— або за методом абсолютної суми сумнівної заборгованості;

— або за методом застосування коефіцієнта сумнівності.

При застосуванні методу абсолютної суми сумнівної заборгованості резерв визначається шляхом оцінки платоспроможності окремих дебіторів. Тобто підприємство аналізує поточну дебіторську заборгованість на предмет виявлення сум сумнівної заборгованості, після чого на загальну суму виявленої сумнівної заборгованості створює резерв та відображає це в своєму обліку.

Створення резерву за таким методом наведено в таблиці 2.8. і 2.9. Використання цього методу виправдане в тому випадку, коли у підприємства є порівняно невелика кількість дебіторів та інформація про можливе непогашення ними наявної заборгованості (наприклад, порушення справи про банкрутство, періодичне невиконання інших зобов’язань, офіційне оприлюднення даних про неплатоспроможність дебітора тощо).

Таблиця 2.8 «Приклад № 1»

Таблиця 2.9 «Створення резерву за методом абсолютної суми сумнівної заборгованості»

Визначаємо коефіцієнт сумнівності:

Кс = 47 000,00: 6 450 000,00 = 0,0073.

Розраховуємо резерв сумнівних боргів на кінець II кварталу 2009 року:

500 000,00×0,0073 = 3650 грн Крім того, відомо, що стосовно дебітора 3 порушено справу про банкрутство.

На підставі аналізу заборгованості зроблено висновок, що підприємству на кінець II кварталу 2009 р. потрібно створити резерв у сумі 35 000,00 грн.

Метод застосування коефіцієнта сумнівності визначення суми резерву базується на статистичних розрахунках (обчисленні відповідного коефіцієнта). П (С)БО 10 передбачено три способи розрахунку коефіцієнта сумнівності:

1) визначення питомої ваги безнадійних боргів у чистому доході. Для цього підприємству спочатку потрібно проаналізувати, яка частина доходів, нарахованих у попередніх періодах, не оплачена покупцями. Підприємство на свій розсуд може встановлювати строки. Після цього слід обчислити коефіцієнт сумнівності шляхом ділення суми безнадійної дебіторської заборгованості на суму чистого доходу від реалізації сумарно за обрані періоди (табл. 2.10, 2.11);

Таблиця 2.10 «Приклад № 2»

Таблиця 2.11 «Визначення питомої ваги безнадійних боргів у чистому доході»

Визначаємо коефіцієнт сумнівності:

Кс = 47 000,00: 6 450 000,00 = 0,0073.

Розраховуємо резерв сумнівних боргів на кінець II кварталу 2009 року:

500 000,00×0,0073 = 3650 грн.

2) класифікація дебіторської заборгованості за строками непогашення. Для використання коефіцієнта потрібно насамперед провести класифікацію дебіторської заборгованості за строками її непогашення. Період непогашення підприємство визначає самостійно. У разі застосування цього способу величина резерву сумнівних боргів на дату балансу має дорівнювати величині сумнівних боргів на ту саму дату (табл. 2.12);

Таблиця 2.12 «Приклад № 3»

Таблиця 2.13 «Визначення коефіцієнта сумнівної заборгованості»

Станом на кінець II кварталу 2009 р. заборгованість за групами склала:

група 1 — 245 000 грн.;

група 2 — 44 000 грн.;

група 3 — 22 000 грн.

Коефіцієнт сумнівності (Кс) визначається за формулою:

Кс = (S Бзн: S Дзн), де

Бзн — безнадійна дебіторська заборгованість відповідної групи у складі дебіторської заборгованості цієї групи на дату балансу в обраному для спостереження періоді;

Дзн — дебіторська заборгованість відповідної групи на дату балансу в обраному періоді.

Визначаємо коефіцієнт сумнівності дебіторської заборгованості для кожної з груп:

група 1: 15 000: 740 000 = 0,0203;

група 2: 22 000: 340 000 = 0,0647;

група 3: 10 000: 110 000 = 0,0909.

Отже, резерв сумнівних боргів на кінець II кварталу 2009 р. має становити:

245 000×0,0203 + 44 000×0,0647 + 22 000×0,0909 = 9820,10 грн.

3) визначення середньої питомої ваги списаної протягом періоду дебіторської заборгованості в сумі дебіторської заборгованості на початок відповідного періоду за попередні 3−5 років. Спочатку визначається сума списаної безнадійної заборгованості за обраний період, а потім обчислюється її питома вага у загальній сумі дебіторської заборгованості на початок періоду. За рекомендаціями Мінфіну, викладеними у листі від 05.06.2008 р. № 31−34 000−20−25/21 471, коефіцієнт сумнівності для визначення величини резерву сумнівних боргів розраховується як частка від ділення суми списаної дебіторської заборгованості за обраний період на суму дебіторської заборгованості на початок кожного року в обраному періоді. Отримані показники за усі періоди додаються, а загальна сума ділиться на кількість періодів для визначення середнього показника (табл. 14).

Таблиця 2.14 «Приклад № 4»

Обчислюємо питому вагу списаної дебіторської заборгованості за кожний період в сумі дебіторської заборгованості на початок відповідного періоду:

2006 рік: 78 000: 750 000 = 0,104;

2007 рік: 50 000: 490 000 = 0,102;

2008 рік: 12 000: 250 000 = 0,048.

За даними прикладу середня питома вага списаної дебіторської заборгованості складає:

(0,104 + 0,102 + 0,048): 3 = 0,0847.

Отже, резерв сумнівних боргів становитиме:

500 000,00×0,0847 = 42 350 грн.

Зауважимо, що метод нарахування резерву сумнівних боргів, а також спосіб розрахунку коефіцієнта сумнівності підприємство обирає самостійно і фіксує в наказі про облікову політику. Залишок резерву сумнівних боргів на дату балансу не може бути більшим, ніж сума дебіторської заборгованості на ту саму дату.

За різними методами отримано різні розміри резерву. Отже, вибір методу досить сильно впливає на кінцеві показники, тому перед вибором методу потрібно ретельно проаналізувати ситуацію на підприємстві.

Для обліку резерву сумнівних боргів планом рахунків бухгалтерського обліку передбачено Рахунок 38 «Резерв сумнівних боргів». Незважаючи на те, що даний рахунок відноситься до третього класу він є пасивним.

На рахунку 38 «Резерв сумнівних боргів» ведеться облік резервів за сумнівною дебіторською заборгованістю, щодо якої є ризик неповернення.

Основні вимоги до визнання та оцінки резерву сумнівних боргів викладені в П (с)БО 10 «Дебіторська заборгованість».

За кредитом рахунку 38 «Резерв сумнівних боргів» відображається створення резерву сумнівних боргів у кореспонденції з рахунками обліку витрат, за дебетом — списання сумнівної заборгованості в кореспонденції з рахунками обліку дебіторської заборгованості або зменшення нарахованих резервів у кореспонденції з рахунком обліку доходів (табл. 2.15).

Аналітичний облік на рахунку 38 «Резерв сумнівних боргів» ведеться в розрізі боржників або за строками непогашення дебіторської заборгованості. [11, c. 97]

Таблиця 2.15 Типові бухгалтерські записи по рахунку 38 «Резерв сумнівних боргів»

Відображення у бухгалтерському обліку формування резерву сумнівних боргів та списання дебіторської заборгованості (табл. 2.16).

Таблиця 2.16 «Основні бухгалтерські проводки по рахунку 38»

РОЗДІЛ 3. ПОРІВНЯЛЬНА ХАРАКТЕРИСТИКА П (С)БО та М (с)БО, ЩО РЕГУЛЮЮТЬ ОБЛІК ДЕБІТОРСЬКОЇ ЗАБОРГОВАНОСТІ

Незважаючи на подібність вимог Положень (стандартів) бухгалтерського обліку України та Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку щодо обліку дебіторської заборгованості, існують відмінності у їх положеннях.

Згідно з П (с)БО 10 «Дебіторська заборгованість» дебіторська заборгованість — це сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату.

Згідно з П (с)БО 13 «Фінансові інструменти» фінансовий актив — це грошові кошти та їх еквіваленти; контракт, що надає право отримати грошові кошти або інший фінансовий актив від іншого підприємства; контракт, що надає право обмінятися фінансовими інструментами з іншим підприємством на потенційно вигідних умовах; інструмент власного капіталу іншого підприємства. Дебіторська заборгованість, не призначена для перепродажу — це дебіторська заборгованість, що виникає внаслідок надання коштів, продажу інших активів, робіт, послуг безпосередньо боржникові та не є фінансовим активом, призначеним для перепродажу.

У Міжнародному стандарті фінансової звітності 32 «Фінансові інструменти: розкриття та подання» дебіторська заборгованість визначається як фінансовий актив. Визначення дебіторської заборгованості не надається. Фінансовий актив — це будь-який актив, який є контрактним правом отримувати грошові кошти чи інший фінансовий актив від іншого підприємства [9, с. 2].

Інші відмінності між Положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку України та Міжнародними стандартами бухгалтерського обліку наведено в Додатку Ж.

ВИСНОВКИ У процесі діяльності підприємство не завжди здійснює розрахунки з іншими підприємствами або фізичними особами одночасно з передачею майна, виконанням робіт, наданням послуг тощо. У зв’язку із цим у нього виникає дебіторська заборгованість.

Дебіторська заборгованість визначається як сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату. Дебіторами можуть бути як юридичні, так і фізичні особи, які заборгували підприємству грошові кошти, їх еквіваленти або інші активи. За даними бухгалтерського обліку можна визначити суму заборгованості на будь-яку дату, але звичайно така сума визначається на дату балансу. Оскільки відповідно до вимог національних стандартів бухгалтерського обліку підприємства подають також проміжну (квартальну) звітність, то суму дебіторської заборгованості підприємства слід визначати щоквартально.

Порядок бухгалтерського обліку дебіторської заборгованості та її відображення у фінансовій звітності регулюються П (С)БО 10 «Дебіторська заборгованість». Дія П (С)БО 10 не поширюється на бюджетні установи, всі інші юридичні особи зобов’язані керуватися його вимогами.

Це Положення (стандарт) визначає методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про дебіторську заборгованість та її розкриття у фінансовій звітності. Це Положення (стандарт) застосовується з урахуванням особливостей оцінки та розкриття інформації щодо дебіторської заборгованості, встановлених іншими положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Згідно з П (С)БО 10 дебіторська заборгованість поділяється на довгострокову і короткострокову.

Довгострокова заборгованість — це в основному заборгованість, не пов’язана з операційною діяльністю.

Поточна дебіторська заборгованість (короткострокова) — це заборгованість, що виникає в ході нормального операційного циклу або буде погашена протягом 12 місяців з дати балансу.

Первинними документами, що підтверджують виникнення дебіторської заборгованості є накладні, податкові накладні, товарно-транспортні накладні, рахунки, рахунки — фактури, акти виконаних робіт.

Первинними документами, що підтверджують погашення дебіторської заборгованості є виписки з банку, векселі, прибуткові касові ордери.

Для обліку розрахунків з покупцями та замовниками за відвантажену продукцію, товари, виконані роботи та надані послуги, окрім заборгованості, забезпеченої векселем, а також узагальнюється інформація про розрахунки з учасниками промислово-фінансових груп призначений рахунок 36 «Розрахунки з покупцями і замовниками».

За дебетом рахунку 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» відображається продажна вартість реалізованої продукції, товарів, виконаних робіт, наданих послуг (у тому числі на виконання бартерних контрактів), яка включає: податок на додану вартість, акцизи та інші податки, збори (обов'язкові платежі), що підлягають перерахуванню до бюджетів та позабюджетних фондів та включені у вартість реалізації; за кредитом сума платежів, які надійшли на рахунки підприємства у банківських установах, у касу, та інші види розрахунків.

Рахунок 18 «Довгострокова дебіторська заборгованість та інші необоротні активи» призначено для обліку дебіторської заборгованості фізичних та юридичних осіб, яка не виникає в ході нормального операційного циклу та буде погашена після дванадцяти місяців з дати балансу, для обліку активів, використання яких, як очікується, неможливо протягом дванадцяти місяців з дати балансу, а також для обліку інших необоротних активів, які не знайшли безпосереднього відображення на інших рахунках обліку необоротних активів.

За дебетом рахунку 18 «Довгострокова дебіторська заборгованість та інші необоротні активи» відображається виникнення (збільшення) довгострокової дебіторської заборгованості та одержання інших необоротних активів, за кредитом — погашення (списання) довгострокової дебіторської заборгованості та вибуття інших необоротних активів.

При реалізації товарів у кредит підприємство має ризик непогашення всієї дебіторської заборгованості. Тому на підприємстві завжди є дебіторська заборгованість, щодо повернення якої є сумніви.

На суму такої заборгованості підприємство створює резерв сумнівних боргів. Згідно П (с)БО № 10 підприємства мають можливість формувати резерв сумнівних боргів двома способами:

1. Виходячи з платоспроможності окремих дебіторів.

2. На основі класифікації дебіторської заборгованості.

Проте на підприємствах, кількість дебіторів якого є значною, доцільніше використовувати метод класифікації дебіторської заборгованості. І саме спосіб формування резерву сумнівних боргів на основі класифікації дебіторської заборгованості є більш економічно доцільним.

Для обліку резерву сумнівних боргів планом рахунків бухгалтерського обліку передбачено Рахунок 38 «Резерв сумнівних боргів». Рахунок відноситься до третього класу, він є пасивним.

Основні вимоги до визнання та оцінки резерву сумнівних боргів викладені в П (с)БО 10 «Дебіторська заборгованість».

За кредитом рахунку 38 «Резерв сумнівних боргів» відображається створення резерву сумнівних боргів у кореспонденції з рахунками обліку витрат, за дебетом — списання сумнівної заборгованості в кореспонденції з рахунками обліку дебіторської заборгованості або зменшення нарахованих резервів у кореспонденції з рахунком обліку доходів

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ

1. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99р. № 996-ХІV зі змінами і доповненнями.

2. Закон України «Про податок на додану вартість» № 168/97-ВР від 3.04.97 р.

3. Інструкція «Про використання плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань та господарських операцій підприємств та організацій», затверджена наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99р. № 291.

4. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку.

5. Методичні рекомендації по застосуванню реєстрів бухгалтерського обліку.

6. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку № 10 «Дебіторська заборгованість».

7. Положення (стандарт) бухгалтерського обліку № 13 «Фінансові інструменти».

8. Міжнародний стандарт фінансової звітності 1 «Перше подання фінансової звітності».

9. Міжнародний стандарт фінансової звітності 32 «Фінансові інструменти: розкриття та подання».

10. Міжнародний стандарт фінансової звітності 39 «Фінансові інструменти: визнання та оцінка».

11. Бабіч В. В., Сагова С. В. Фінансовий облік (облік активів): Навч. посіб. — К.: КНЕУ, 2006. — 282 с.

12. Бухгалтерський фінансовий облік: Підручник для студентів спеціальності «Облік і аудит» вищих навчальних закладів. / За редакцією проф. Ф. Ф. Бутинця. — 5-е вид. і перероб. — Житомир: ПП «Рута», 2003. — 726с.

13. Бухгалтерський фінансовий облік [текст]: підручник для студентів спеціальності «Облік і аудит» вищих навчальних закладів [Ф. Ф. Бутинець та ін.]; під заг. ред. [і з передм.] Ф. Ф. Бутинця. — 8-ме вид., доп. і перероб. — Житомир: ПП «Рута», 2009. — 912с. — 1000примю — ISBN 978−966−8162−49−7

14. Герсим П. М., Журавель Г. П., Хомин. Фінансовий, управлінський та податковий облік у господарських товариствах. Тернопіль, 2003. — 522с.

15. Давидюк Т. В., Панченко І. А., Свідерська О. О. Навчальний посібник для студентів економічних спеціальностей вищих навчальних закладів / За ред. проф. Ф. Ф. Бутинця, проф. Т. Б. Трифонова, А. Марчевої. — Жтомир: ЖДТУ, 2005. — 204с.

16. Коблянська О.І. Фінансовий облік: Навч. посіб. — к.: Знання. 2004. — 473с.

17. Лишиленко О. В. Бухгалтерський фінансовий облік. Навчальний посібник. Київ: Вид-во «Центр навчальної літератури», 2004. — 528с.

18. Малюга Н. М. Наукові дослідження в бухгалтерському обліку: Навчальний посібник для студентів економічних спеціальностей вищих навчальних закладів./ за ред. проф. Ф. Ф. Бутинця. — Житомир: ПП «Рута», 2003. — 476с.

19. Пушкар М. С. Фінансовий облік: Підручник. — Тернопіль: Карт-блант. 2002. — 628с.

20. Ткаченко Н. М. Бухгалтерський фінансовий облік, оподаткування та звітність: Підручник. — 3-те вид. допов. і перероб. — К.: Алерта, 2008. — 926с.

21. Чебанова Н. В., Василенко Ю. А. Бухгалтерський фінансовий облік: Посібник. — К.: Видавничий центр «Академія», 2002. — 672с.