Організація і методика аудиту розрахунків з оплати праці (на прикладі діяльності ЗАТ «ДонецькТурист»)

Міністерство освіти і науки України Донецький Державний Університет Управління Кафедра обліку і аудиту Курсова робота на тему: Організація і методика аудиту розрахунків з оплати праці (на прикладі діяльності ЗАТ «ДонецькТурист»)

з курсу Організація і методика аудиту Донецьк 2007

Вступ

Оплата праці працівників — це ціна трудових ресурсів, задіяних у виробничому процесі. В значній мірі вона визначається кількістю і якістю витраченої праці, проте, на неї впливають і чисто ринкові чинники: кон’юнктура, територіальні аспекти, попит і пропозиція праці, законодавчі норми.

З одного боку, оплата повинна компенсувати витрату фізичних і інтелектуальних сил працівника, з іншого боку, працівник не повинен відчувати себе збитковим, порівнюючи оплату своєї праці з оплатою аналогічної праці на спорідненому підприємстві.

В останнє десятиліття відбулися кардинальні зміни в багатьох сферах економічної діяльності, зокрема в системі оплати праці. Склалися нові відносини між державою, підприємством і працівником з приводу організації праці: сьогодні підприємства мають право вибирати системи і форми оплати праці самостійно, виходячи із специфіки і завдань, що стоять перед ними, а безпосередньою юридичною формою регулювання трудових відносин між працедавцем і працівником тепер є тарифні угоди і колективний договір.

Розглядаючи проблеми аудиту заробітної плати навіть недосвідчена в цьому занятті людина може відмітити, що одне тільки визначення розміру заробітної плати може викликати значні утруднення у всіх учасників трудових взаємин: працівник завжди бажає мати якомога вищий рівень доходу, тоді як працедавець прагнути скоротити свої витрати.

Для більшості людей заробітна плата є основним джерелом доходів і часто саме вона є тією причиною, яка приводить робочого на його робоче місце. А підприємства і організації, природно, зацікавлені не тільки в зниженні витрат на оплату праці, але і в зменшенні суми обов’язкових відрахувань з неї до соціальних фондів, що дозволить збільшити чистий прибуток підприємства.

Метою написання даної роботи є вивчення методики аудиту розрахунків по заробітній платі і розробка програми аудиту.

Для досягнення поставленої мети необхідно вирішити наступний круг завдань:

— визначити основні поняття, цілі, завдання і об'єкти аудиту розрахунків по заробітній платі;

— перерахувати основні нормативні документи, що регламентують облік праці і заробітної плати;

— розкрити методику аудиту нарахування оплати праці, а також порядку утримань із заробітної плати;

Об'єктом дослідження є розрахунки по заробітній платі.

При написанні даної роботи була використана спеціальна література, яка сприяла розкриттю теоретичної частини матеріалу. Крім того, велика увага була приділена нормативним документам, що регламентують порядок обліку праці і заробітної плати.

Розділ 1. Теоретичні аспекти організації аудиту розрахунків з оплати праці

1.1 Аналіз основних понять з аудиту розрахунків з оплати праці

Аудиторська діяльність (аудит) — это підприємницька діяльність аудиторів (аудиторських фірм) по здійсненню незалежних позавідомчих перевірок бухгалтерської (фінансової) звітності, платіжно-розрахункової документації, податкових зобов’язань і вимог економічних суб'єктів, а також наданню інших аудиторських послуг (Закон України «Про аудиторську діяльність» від 22.04.1993р.№ 3125-XII, ст.№ 3).

Аудіт — незалежна експертиза фінансової звітності підприємства на основі перевірки дотримання порядку ведення бухгалтерського обліку, відповідності господарських і фінансових операцій законодавству України, повноти і точності віддзеркалення у фінансовій звітності діяльності підприємства. Експертиза завершується складанням аудиторського висновку (Закон України «Про аудиторську діяльність"від 22.04.1993р.№ 3125-XIIст.4).

Мета аудита — рішення конкретного завдання, яке визначається законодавством, системою нормативного регулювання аудиторської діяльності, договірним зобов’язанням аудитора і клієнта.

Основною метою аудитора при перевірці оплати праці є визначення сильних сторін контролю, щоб переконатися, що істотні помилки відсутні.

Основне завдання аудиту оплати праці - перевірка дотримання нормативно-правових актів при нарахуванні оплати праці, утриманнях з неї і правильності ведення бухгалтерського обліку з оплати праці.

1.2 Планування і організація аудиторської перевірки розрахунків з оплати праці

Найважливішим методологічним принципом аудиту є планування.

Планування — це вироблення головної стратегії і конкретних підходів до характеру, періоду, а також часу проведення аудиту.

Аудиторові слід розробити і документально оформити загальний план аудиту, визначити в ньому суттєвість помилок, а потім здійснити аудит за цим планом. Загальний план аудиту розробляється настільки детально, що аудитор має можливість завдяки йому підготувати програму аудиту. Під час розроблення загального плану аудитор здійснює аналіз таких питань, які визначені у нормативі № 9 «Планування аудиту».

Для виконання плану аудитор повинен підготувати в письмовій формі програму аудиторської перевірки з визначенням в ній конкретних завдань і процедур для кожного об'єкту аудиту.

Програма аудиту — це детальний перелік змісту аудиторських процедур. Цей перелік є детальною інструкцією для асистентів аудитора та рядових учасників перевірки, який також є засобом контролю за якістю їх роботи. Програма повинна бути настільки деталізованою, щоб можна було використовувати її як інструкцію для виконавців аудиту, які беруть участь у перевірці. У програмі аудиту види, зміст та час проведення процедур повинні співпадати з прийнятими до роботи показниками загального плану аудиту. Вона містить перелік об'єктів аудиту по його напрямкам, а також час, який необхідно витратити на кожен напрямок аудиту або аудиторських процедур.

Аудитор затверджує програму, визначаючи суттєвість по процедурах аудиту, об'єкт аудиту з кожного питання окремо та масштаб перевірки.

Найчастіше для зручності програма оформлюється у вигляді таблиці. На початку програми як правило вказується:

— назва підприємства

— період перевірки

— дата перевірки

— об'єкт перевірки.

У програмі крім прізвища також вказують ініціали аудитора, який робив перевірку конкретного об'єкта аудиту, час, який необхідно витратити на перевірку конкретного об'єкта перевірки, та передбачають місце для поміток про фактичне виконання плану аудиту з кожного питання.

Програма по кожному об'єкту аудиту підписується керівником групи аудиторів або керівником аудиторської фірми.

Існує два типи підготовки програми: максимально жорсткий і максимально гнучкий. Найбільш вдалою являється змішана форма програми, коли аудитор, маючи основну програму, складає свою з урахуванням специфічних властивостей.

З’ясувавши метод організації перевірки та кількість необхідних аудиторських процедур, які дадуть можливість встановити об'єктивну істину щодо інформації з питань дотримання трудового законодавства та розрахунків з оплати праці, виконавець аудиту складає робочу програму. Робоча програма повинна охоплювати такі питання:

1) перевірка наявності внутрішніх нормативних документів, що регулюють трудові відносини на підприємстві;

2) відповідність встановлених державою гарантій і компенсацій щодо праці і оплати у внутрішніх нормативних документах чинному законодавству;

3) дотримання на підприємстві встановлених державою гарантій і компенсацій щодо праці і її оплати;

4) перевірка вхідних залишків у розрахунках з оплати праці;

5) перевірка реальності операцій по заробітній платі, відображених в обліку;

6) перевірка повноти відображення в обліку операцій по заробітній платі;

7) перевірка правильності нарахувань на заробітну плату та утримань із неї;

8) перевірка своєчасності видачі заробітної плати;

9) перевірка правильності бухгалтерського обліку заробітної плати;

Перевірку основного етапу аудиту бажано розпочати із встановлення реальності вхідного залишку незалежно від того, хто за договором несе відповідальність за його достовірність.

Для цього необхідно зіставити залишок на кінець попереднього періоду (з регістрів і форм звітності за попередній період) із залишком на початок звітного періоду (з регістрів і форм звітності звітного періоду). Практиці відомі факти неправильного перенесення залишків як помилково, так і навмисно.

При наявності відхилень аудитор повинен встановити причини їх наявності, при можливості скоригувати залишки, встановити замішки, що відповідають істині. Якщо відхилення є досить суттєвими, аудитору необхідно запропонувати підприємству відновити облік розрахунків з оплати праці й встановити об'єктивні залишки. Тільки після цього можна вести далі аудиторське дослідження.

Перевірка аналітичних рахунків Перевірка розрахунків з оплати праці є трудомістким процесом, тому аудитор проводить лише вибіркову перевірку найважливіших розрахунків. Важливо правильно провести вибірку. З цією метою необхідно звернутися до МСА 530 Аудиторська вибірка та інші процедури вибіркової перевірки". В обов’язковому порядку на вибірку треба перевірити:

правильність і своєчасність створення первинних документів з обліку робочого часу й оплати праці;

правильність нарахування оплати праці за відрядною і погодинною системами;

законність нарахування премій і доплат; правильність нарахування відпускних;

правильність розрахунку допомог, які виплачуються за рахунок коштів Фонду соціального страхування;

правильність визначення сукупного доходу для цілей оподаткування фізичних осіб;

правомірність застосування утримань і пільг для нарахування прибуткового податку;

відповідність ставок прибуткового податку, які застосовувалися, чинному законодавству;

правильність інших утримань із нарахованої оплати праці.

Із метою проведення такої перевірки відбирають необхідну кількість аналітичних рахунків по розрахунках з оплати праці й проводять перевірку усіх питань нарахування оплати праці й утримання з неї. Аудитор сам, на власний ризик, робить вибірку аналітичних рахунків, а також визначається з періодом перевірки (місяць, рік, квартал).

При перевірці правильності нарахування оплати праці відрядно аудитор встановлює, як оформлені первинні документи (наряди, маршрутні листки та ін.), чи правильно застосовані норми і розцінки, чи є підписи посадових осіб, чи заповнені всі реквізити, чи немає необумовлених виправлень. Особлива увага приділяється розрахункам відрядного заробітку за бригадною формою оплати праці, правильності перенесення підсумкових сум працівників до розрахунково-платіжних відомостей. Доцільно перевірити, чи немає випадків повторного нарахування сум на раніше оплачені наряди.

При перевірці нарахування погодинної оплати до уваги беруть відпрацьований час, норми і розцінки за відпрацьований час згідно з виконуваною роботою.

Для суб'єкта господарювання оплата праці є елементом витрат, що впливає на результативність діяльності, а для держави — об'єктом оподаткування.

Перевірка правильності віднесення витрат з оплати праці на собівартість продукції

Одним із складних етапів аудиту є перевірка правомірності віднесення на собівартість продукції (робіт, послуг) витрат на заробітну плату, нараховану персоналу суб'єкта господарювання, та нарахувань до соціальних фондів. При перевірці цього питання необхідно керуватися П (с)БО 16 «Витрати», Методичними рекомендаціями з формування собівартості продукції (робіт, послуг) на підприємстві, затвердженими наказом Державного комітету промислової політики України від 02.02.2001 р. № 47.

Здійснюючи аудиторське дослідження, необхідно впевнитися, що у суб'єкта господарювання відсутні типові помилки і порушення в обліку і звітності у розрахунках з оплати праці. Нижче наведені окремі з них.

Сума нарахованої заробітної плати за даними первинної документації (особові листки працівників, розрахунково-платіжні, розрахункові відомості, розроблювальні таблиці) не відповідає даним облікових регістрів (журналам-ордерам, Головній книзі), що свідчить про викривлення оборотів і залишків за рахунком 66 «Розрахунки з оплати праці». Як результат — на підприємстві недостовірно відображені витрати на оплату праці. За наявності таких випадків аудитор повинен встановити об'єктивну істину з цих питань, для чого йому необхідно провести наскрізне тестування по нарахуванню оплати праці від створення документів до звітності. Віднесена на собівартість продукції (робіт, послуг) заробітна плата не підтверджена відповідними документами про фактично відпрацьований час (відсутність табеля робочого часу), про виконаний обсяг робіт (відсутність наряду на виконану роботу), що не дає можливості підтвердити обґрунтованість нарахування оплати праці та достовірність показника собівартості продукції (робіт, послуг).

При віднесенні на витратні рахунки заробітної плати порушено принцип бухгалтерського обліку «нарахування та відповідності доходів і витрат» — на собівартість продукції віднесені витрати майбутніх періодів. У результаті в обліку і звітності за звітний період перекручені показники собівартості й прибутку.

Витрати на заробітну плату в обліку і звітності відображені не в тому періоді, в якому вони виникали. Як наслідок — перекручені показники собівартості (або витрат періоду) і прибутку.

Неправильно застосовані норми і розцінки, посадові оклади тощо при нарахуванні оплати праці.

При нарахуванні відпусткових, лікарняних та інших виплат неправильно встановлено середній заробіток, що застосовується для встановлення суми нарахувань.

Інші помилки та порушення.

Перевіряючи вибрані для дослідження аналітичні рахунки розрахунків з оплати праці, обов’язково перевіряють правильність утримання податку з доходів фізичних осіб.

При встановленні відхилень визначають їх суттєвість, причини виникнення та приймають рішення щодо подальших дій аудитора.

При перевірці інших нарахувань і утримань з оплати праці користуються вимогами відповідного чинного законодавства і перевіряють правильність і законність проведених нарахувань і утримань.

За результатами вибіркової перевірки аналітичних рахунків розрахунків з оплати праці складають робочий документ, у якому відображають встановлені порушення.

При наявності суттєвих порушень аудитор повинен розширити рамки аудиторського дослідження, а при необхідності — змінити метод організації перевірки.

При несуттєвих відхиленнях аудитор приймає рішення щодо повноти, достовірності, об'єктивності, законності відображених операцій із нарахування оплати і утримань з неї і переносить результати вибіркового дослідження на всю генеральну сукупність.

Перевірка розрахунків із соціальними фондами На наступному етапі аудитор повинен перевірити розрахунки суб'єкта господарювання з соціальними фондами.

Передусім, необхідно перевірити відповідність залишків по рахунку 65 «Розрахунки за страхуванням» за даними суб'єкта господарювання і даними відповідних фондів.

Сума нарахувань до відповідних фондів соціального страхування залежить від правильності визначення бази нарахування і правильності застосування відповідної норми відрахувань (відсотків).

Аудитору необхідно уважно проконтролювати види виплат, що входять до об'єкта оподаткування, до Пенсійного фонду, на обов’язкове соціальне страхування і на випадок безробіття.

При перевірці правильності нарахування збору до Пенсійного фонду і фондів соціального страхування може скластися ситуація, що ці питання уже перевірені інспекторами фондів. У такому разі аудитор у відповідності з МСА 600 «Використання роботи іншого аудитора» може використати результати його перевірки, зробивши відповідне посилання в аудиторському звіті.

1.3 Методика аудиту розрахунків з оплати праці

Аудит дотримання трудового законодавства і розрахунків з оплати праці може проводитися суцільним способом, вибірковим або комбінованим. Як правило, така перевірка проводиться вибірковим способом, при якому перевіряється інформація менше ніж 100% генеральної сукупності.

Перевіряючи правильність оплати праці, аудитор повинен перевірити:

— наявність і відповідність законодавству первинних документів по обліку робочого часу, об'єму виконаних робіт, послуг, випущеної продукції;

— відповідність показників аналітичного обліку з рахунку 661 із записами в Головній Книзі і бухгалтерського балансу на одну і ту ж дату.

При перевірці використання фонду оплати праці, аудитор повинен перевірити:

— дотримання встановлених штатним розкладом посадових окладів працівників підприємства;

— своєчасність їх індексації з урахуванням зростання цін в умовах інфляції;

— чи затверджений штатний розклад керівниками підприємства;

— правильність оплати праці по відрядних нарядах робочих, чи були випадки приписки невиконаних робіт;

— правильність виплати премій працівникам підприємства (на підставі затвердженого положення або вольових дій керівника) Основними джерелами інформації для контролю оплати праці є:

— заяви про прийом, звільнення;

— трудова угода;

— акт виконаних робіт;

— накази:

про прийняття на роботу;

про відпустки;

про переведення;

на відрядження;

про роботу у вихідні і святкові дні;

про премії;

про доплати;

про звільнення;

про утримання із заробітної плати;

про підвищення заробітної плати;

— особиста картка у відділі кадрів;

— трудова книжка;

— табель обліку виконання робочого часу;

— наряд;

— особовий рахунок робочого;

— лікарняний лист;

— записка про надання відпустки;

— штатний розклад;

— Положення про премії;

— розрахунково-платіжна відомість;

— розрахунковий листок;

— платіжні відомості про видачу авансу, заробітної плати;

— дані і оборотно-сальдові відомості по рахунках:

233 «Допоміжне виробництво»

231 «Основне виробництво»

234 «Обслуговуюче виробництво»

30 «Каса»

3771 «Інші дебітори-кредитори»

3772 «Проживання»

3773 «Позика»

3774 «Магазин»

3775 «Кафе»

3776 «Їдальня»

39 «Витрати майбутніх періодів»

641 «Розрахунки по податках і платежах»

651 «По пенсійному забезпеченню»

652 «По соціальному забезпеченню»

653 «По страхуванню на випадок безробіття»

654 «Розрахунки по індивідуальному страхуванню»

661 «Розрахунки по оплаті праці»

91 «Загальновиробничі витрати»

92 «Адміністративних витрати»

93 «Витрати на збут»

— Головна Книга

Розділ 2. Аудит фінансового стану підприємства

2.1 Аналіз балансу підприємства

Перед тим, як ми проаналізуємо фінансовий стан ЗАТ «Донецьктурист», надамо коротку інформацію про те, чим займалося підприємство у звітному 2006 році.

Основними напрямками діяльності ЗАТ «Донецьктурист» у 2006 році були: 1. Прийом та обслуговування туристів у власних господарствах; 2. Обслуговування місцевого населення та відпочиваючих на транспортних маршрутах, екскурсійне обслуговування; 3. Послуги підприємств громадського харчування і торгівлі; 4.Інші послуги та роботи на замовлення; 5. Здійснення заходів по поліпшенню основних фондів за рахунок інвестиції власних коштів. У звітному періоді до складу ЗАТ «Донецьктурист» входило 9 госпрозрахункових філій, у т.ч.: туристичний комплекс «Турист» м. Маріуполь, пансіонат «Слав'яногірський», 7 бюро подорожей та екскурсій: Маріупольське, Краматорське, Горлівське, Макіївське, Торезське, Красноармійське, Єнакіївське. Протягом звітного року філії та апарат правління товариства надавали туристично-екскурсійні послуги. За звітний рік було обслуговано 27,2 тисяч туристів з обсягом 72,5 тисяч людино-днів та 11,5 тис. екскурсантів. Дохід від надання туристично-екскурсійних послуг, виконаних робіт склав 4608,0тис.грн. Фінансовий результат від звичайної діяльності - є прибуток у розмірі 91,0 тис.грн. З урахуванням надзвичайних витрат (нестача активів на суму 338,5 тис.грн., та нарахований ПДВ на нестачу у розмірі 67,5тис.грн.), чистий збиток за рік склав 315,0 тис.грн. Протягом року товариством здійснені заходи по реконструкції, модернізації, ремонтах та інших видах поліпшення основних фондів. Протягом року на ці цілі направлено 171 тис. грн. власних коштів. Вирішувались також і соціальні питання. Середньомісячні доходи працівників товариства у звітному році склали 787,0 грн.

Аудит фінансово-господарської діяльності підприємства ми почнемо з оцінки фінансового стану за даними балансу (Додаток Д). В більшості випадків дослідження структури і динаміки фінансового стану підприємства проводиться за допомогою порівняльного аналітичного балансу.

Таблиця 2.1.1 Порівняльний аналітичний баланс

Порівняльний аналітичний баланс охопив такі показники:

— відносна величина структури (графи 4 і 6), що показує, яка є питома вага тієї чи іншої статті активу (пасиву) в майні підприємства (валюті балансу);

— показник абсолютного приросту (графа 7) показує на скільки збільшилась (зменшилась) величина статті в абсолютному вираженні;

— показник, що відображає відносну зміну статей балансу за звітний період по відношенню до базисного періоду (графа 8).

Розрахунок зміни питомої ваги величин статей балансу за звітний період (гр. 8 табл. 2.1.1.) проводиться за такою формулою:

(А_n^к.п./Б^к.п.) — (А_n^н.п./Б^н.п.)

де А_n^н.п. — показник статті аналітичного балансу на початок періоду;

А_n^к.п. — показник статті аналітичного балансу на кінець періоду;

Б^н.п. — валюта балансу на початок року;

Б^к.п. — валюта балансу на кінець періоду.

Після складання порівняльного аналітичного балансу проаналізуємо отримані результати і зробимо висновки щодо фінансового стану підприємства:

1. Первісна вартість основних засобів зменшилася. Це говорить про нестачу активів.

2. Зменшились запаси, що говорить про їх реалізацію, споживання на протязі звітного року.

3. Збільшилася дебіторська заборгованість, що вказує на збільшення заборгованості інших підприємств та органів.

4. Зниження долі власного капіталу показує негативну тенденцію у зміні фінансової стійкості підприємства.

2.2 Оцінка фінансової стійкості, ліквідності і платоспроможності

Ліквідність активів — це величина, зворотна часу, необхідному для перетворення їх на гроші, тобто чим менше часу необхідно для перетворення активів на гроші, тим більш вони ліквідні.

Ліквідність балансу виявляється в ступені покриття зобов’язань підприємстві його активами, строк перетворення яких на гроші відповідає строку погашення зобов’язань. Ліквідність балансу досягається встановленням рівності між зобов’язаннями підприємства та його активами.

Технічна сторона аналізу ліквідності балансу полягає в зіставленні засобів в активі із зобов’язаннями в пасиві. При цьому активи повинні бути згруповані за ступенем їх ліквідності (А1 — найбільш ліквідні активи, А2 — активи, що швидко реалізуються, А3 — активи, що реалізуються повільно, А4 — активи, що важко реалізуються) і розташовані в порядку зменшення ліквідності, а зобов’язання — за строками їх погашення (П1 — негайні пасиви, П2 — короткострокові пасиви, П3 — довгострокові пасиви, П4 — постійні пасиви) і розташовані в порядку зростання строків оплати.

Баланс вважається абсолютно ліквідним, якщо виконуються наступні умови: А1>П1, А2>П2, А3>П3 і А4<�П4.

Таблиця 2.2.1 Аналіз ліквідності балансу

З таблиці 2.2.1 видно, що баланс підприємства не є абсолютно ліквідним протягом року.

На аналізованому підприємстві не вистачає грошових коштів для погашення найбільш термінових зобов’язань, тому для їх погашення слід застосувати активи, що реалізуються повільно.

Після аналізу ліквідності балансу необхідно провести оцінку коефіцієнтів ліквідності активів підприємства:

Таблиця 2.2.2 Коефіцієнти ліквідності балансу

Умовні позначки:

А1, А2, А3 — відповідно найбільш ліквідні активи, активи, що швидко реалізуються, активи, що реалізуються повільно;

П1, П2 — відповідно негайні пасиви, короткострокові пасиви Аналіз коефіцієнтів ліквідності балансу показав, що за аналізований період підприємство поліпшило своє фінансове положення (за виключенням коефіцієнту абсолютної ліквідності, який зменшився). Але для абсолютної ліквідності балансу підприємству необхідно в активі збільшити наявні грошові кошти.

Фінансова стійкість є однією з найважливіших характеристик фінансового стану конкретного суб'єкта господарювання, яка дає оцінку стабільність його діяльності з позиції довгострокової перспективи. Вона пов’язана, перш за все, з загальною фінансовою структурою підприємства, ступенем його залежності від кредиторів і інвесторів.

З метою оцінки ступеня фінансової стійкості підприємства на основі даних балансу розрахуємо і проаналізуємо наступні показники:

коефіцієнт фінансової автономії;

коефіцієнт фінансової залежності;

коефіцієнт фінансового ризику (табл. 2.2.3)

Таблиця 2.2.3 Коефіцієнти фінансової стійкості

Умовні позначки:

1А, 2А, 3А, 4А — відповідно підсумок першого, другого, третього, четвертого розділів активу балансу;

1П, 2П, 3П, 4П, 5П — відповідно підсумок першого, другого, третього, четвертого і п’ятого розділів пасиву балансу.

Висновок: аналіз фінансової стійкості підприємства показав, що ЗАТ «Донецьктурист» знаходиться в стійкому фінансовому стані. Коефіцієнт фінансової автономії перевищує норматив і має тенденцію до збільшення. Коефіцієнти фінансової залежності та фінансового ризику навпаки зменшуються. І це позитивно впливає на покращення фінансового стану підприємства.

2.3 Аналіз ділової активності і рентабельності

Як відомо, капітал знаходиться в постійному русі, переходячи з однієї стадії кругообігу в іншу: Д-Т…Т-Д На першій стадії підприємство придбає необхідні йому основні фонди, запаси товарної продукції, на другій — дані засоби використовуються на оплату праці працівників, оплату податків, платежі з соціального страхування та інших витрати. Закінчується ця стадія реалізацією продукції покупцям і надходженням на рахунок підприємства грошових коштів за відвантажену продукцію. Чим швидше капітал зробить кругообіг, тим більше продукції купить і реалізує при одній і тій же сумі капіталу. Затримка руху засобів на будь-якій стадії веде до уповільнення оборотності, вимагає додаткового вкладення засобів і може викликати значне погіршення фінансового стану підприємства.

Досягнутий в результаті прискорення оборотності ефект виражається в першу чергу в збільшенні виручки від реалізації без додаткового залучення фінансових ресурсів. Крім того, за рахунок прискорення оборотності капіталу відбувається збільшення суми прибутку, оскільки зазвичай до початкової грошової форми він повертається з приростом. Якщо реалізація продукції є збитковою, то прискорення оборотності засобів веде до погіршення фінансових результатів. Із сказаного виходить, що потрібно прагнути не тільки до прискорення руху капіталу на всіх стадіях кругообігу, але і до максимальної його віддачі, яка виражається в збільшенні суми прибутку на одну гривню капіталу. Це досягається раціональним і економним використанням всіх ресурсів, недопущенням їх перевитрат, втрат на всіх стадіях кругообігу. В результаті капітал повернеться до свого початкового стану в більшій сумі, тобто з прибутком.

Таблиця 2.3.1 Коефіцієнти ділової активності

Аналіз даних (табл. 2.3.1) показує, що за досліджуваний період оборотність активів підприємства, оборотність запасів та оборотність дебіторської заборгованості знизилися. Це було спричинено зниженням собівартості реалізованої продукції. Протягом року кредитів підприємство не отримувало, тому коефіцієнт обороту кредиторської заборгованості рівний нулю. Взагалі можна визначити, що ділова активність на протязі року знизилися.

Рентабельність — це показник, що характеризує економічну ефективність. Економічна ефективність — відносний показник, який порівнює отриманий ефект з витратами чи ресурсами, що було використано для досягнення цього ефекту. В процесі аналізу рентабельності підприємства ми розрахуємо наступні показники:

рентабельність сукупного капіталу;

рентабельність власного капіталу;

валова рентабельність продаж;

операційна рентабельність продаж;

чиста рентабельність продаж.

Порядок розрахунку показників наведено в таблиці 2.3.2

Таблиця 2.3.2 Коефіцієнти рентабельності

Чиста рентабельність продаж характеризує ефективність виробничої і комерційної діяльності: скільки прибутків має підприємство з кожної гривні продажу. Цей показник ефективності підприємства зріс за рік. До цього могло привести підвищення цін. Зросли також валова рентабельність продаж та рентабельність власного капіталу. А ось операційна рентабельність та рентабельність сукупного капіталу знизилися. Це негативні показники ефективності підприємства.

Розділ 3. заключний етап аудиторської перевірки

3.1 Порядок підготовки підсумкової документації по результатах аудиту

По закінченні аудиторської перевірки аудитор складає два підсумкових документи: звіт про результати аудиторської перевірки та аудиторський висновок.

Для користувачів публічної фінансової звітності аудитор готує чіткий висновок про перевірену звітність, відповідність її у всіх суттєвих аспектах інструкціям про порядок складання звітності та принципам обліку, які передбачені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» і Національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку. Порядок складання висновку регламентується МСА 700 і 700А «Аудиторський висновок про фінансову звітність», МСА 800 «Аудиторський висновок при виконанні завдань аудиту спеціального призначення» .

За своїм правовим статусом висновок аудитора прирівнюється до висновку експертизи, що призначається у відповідності з процесуальним законодавством України.

Структура аудиторського висновку має такі елементи:

заголовок;

замовник;

вступ;

масштаб перевірки;

висновок аудитора про перевірену фінансову звітність;

дата аудиторського висновку;

підпис аудиторського висновку;

адреса аудиторської фірми.

Заголовок аудиторського висновку містить запис про те, що аудиторську перевірку проведено незалежним аудитором (аудиторами), а також назву фірми або прізвище аудитора, який здійснював аудит. Це є свідченням того, що під час аудиту не було жодних обставин, які могли б призвести до порушення принципу незалежності перевірки. Незалежність міркувань аудитора — обов’язкова вимога об'єктивності аудиторського дослідження. Якщо цю умову порушено, аудитор не має права складати висновок про перевірену звітність, оскільки зібрана інформація не є достатньою і доказовою.

Замовник аудиторського висновку. В аудиторському висновку слід чітко зазначити, кому він адресований (дати повну назву підприємства, яке перевірялося, і час перевірки).

Вступ. Аудиторський висновок має містити інформацію про склад перевіреної звітності та дату її складання. Слід також зазначити, що відповідальність за правильність складання звітності покладається на керівництво підприємства, яке перевіряється, а за обґрунтованість аудиторського висновку, складеного за цією звітністю, — на аудитора.

Масштаб перевірки. В аудиторському висновку необхідно наводити масштаб аудиту і зміст проведених робіт. Цей розділ аудиторського висновку дає впевненість його користувачам у тому, що аудиторська перевірка здійснена відповідно до вимог українського законодавства та норм, які регулюють аудиторську практику і ведення бухгалтерського обліку, або у відповідності з вимогами міжнародних стандартів та практики.

У цьому розділі говориться, що перевірка була спланована і підготовлена з д їм рівнем упевненості в тому, що фінансова звітність не має суттєвих помило Під час аудиторської перевірки аудитор повинен робити оцінку помилок у системах обліку та внутрішнього контролю підприємства на предмет їх суттєвого впливу на фінансову звітність. При оцінці суттєвості помилок аудитор повинен керуватися Положеннями МСА 320 «Суттєвість в аудиті». Далі зазначається, що аудитор використовував принцип вибіркової перевірки інформації і що під час перевірки він брав до уваги тільки суттєві помилки. Також дається інформація про принципи бухгалтерського обліку, які використовувалися на підприємствах у період перевірки.

Аудиторський висновок повинен містити дані про:

використання аудитором конкретних тестів при перевірці інформації, котра підтверджує цифровий матеріал, на якому ґрунтується звітність;

методологію обліку, яку використовувало керівництво підприємства, що перевіряється, при підготовці звітності в цілому та фінансових звітів зокрема.

Аудитор повинен підготувати чіткий висновок про перевірену звітність, відповідність її в усіх суттєвих аспектах Національним положенням (стандартам) бухгалтерського обліку та принципам обліку, що передбачені Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» .

Датою аудиторського висновку є день завершення аудиторської перевірки. В цей день аудитор зобов’язаний доповісти про результати перевірки керівництву підприємства, що перевіряється.

Дата на аудиторському висновку проставляється того самого дня, коли керівництво підприємства підписує акт приймання-передачі аудиторського висновку. Дата в аудиторському висновку проставляється або перед вступною частиною аудиторського висновку, або біля підпису аудитора.

Підпис аудиторського висновку. Аудиторський висновок підписує від імені аудиторської фірми її директор або аудитор, який має сертифікат аудитора України відповідної серії. Аудиторський висновок рекомендується підписувати ім'ям аудиторської фірми, оскільки вона несе юридичну відповідальність за якість проведеного аудиту та згідно із Законом України «Про аудиторську діяльність» може бути позбавлена права на аудиторську діяльність Аудиторською палатою України у разі неякісного проведення аудиторської перевірки.

В аудиторському висновку вказується адреса дійсного місцезнаходження аудиторської фірми та код у реєстрі суб'єктів аудиторської діяльності на аудиторську діяльність. Ця інформація може розміщуватися як у кінці аудиторського висновку, після підпису аудитора, так і в матриці бланка аудиторської фірми.

Висновок аудитора за результатами аудиту може бути різних видів.

Позитивний висновок видається лише тоді, коли аудитор упевнений у тому, що фінансові документи готувалися правильно, на основі принципів обліку і контролю, що вони відповідають встановленим принципам, вимогам та інструкціям і за своїм змістом не суперечать відомим аудитору даним про одиницю, яка перевіряється, що в них відповідним чином розкриті всі питання, які стосуються фінансових документів.

Позитивний висновок надається клієнту у випадках, коли, на думку аудитора, виконано такі умови:

аудитор отримав усю інформацію й пояснення, необхідні для цілей аудиту;

надана інформація достатня для відображення реального стану справ на підприємстві;

є адекватні й достовірні дані з усіх суттєвих питань;

фінансова документація підготовлена у відповідності з прийнятою на підприємстві системою бухгалтерського обліку, котра відповідає вимогам українського законодавства;

фінансова звітність складена на основі дійсних облікових даних і не міс-суттєвих відхилень;

фінансова звітність складена належним чином за формою, затверджене встановленому порядку.

Враховується також стан обліку та фінансової звітності підприємства. У позитивному висновку наводяться стверджувальні вирази, такі як: «задовольняє вимоги», «дає достовірне й реальне уявлення», «достовірно відображає», «знаходиться у відповідності з…», «відповідає» .

Аудитори самостійно обирають форму викладення змісту перевірки, проте завершальна частина повинна відповідати вимогам МСА 700, 700А.

У деяких випадках аудитор не в змозі надати беззастережний висновок тому існують певні обмеження. Виділяють дві категорії обставин, які впливають на обмеження: фундаментальна невпевненість і незгода.

Існують основні причини фундаментальної невпевненості: значні обмеження в обсязі аудиторської роботи у зв’язку з тим, що аудитор не може одержати всієї необхідної інформації й пояснення (наприклад, через незадовільний стан обліку), не може виконати всіх необхідних аудиторських процедур (наприклад, через обмеження у часі перевірки, які диктуються клієнтом); ситуаційні обставини, невпевненість у правильності висновків у конкретній ситуації (наприклад, подвійне тлумачення окремих пунктів українського законодавства, що може призвести до значних наслідків і загрози існуванню в майбутньому). Причини незгоди: неприйнятність системи обліку або порядку проведення облікових операцій; розходження в думках стосовно відповідності фактів або сум у фінансовій звітності даним обліку; фундаментальна незгода з повнотою і засобом відображення фактів в обліку та звітності; невідповідність чинному законодавству та встановленим нормам порядку оформлення або здійснення операцій.

Будь-яка фундаментальна невпевненість або незгода є підставою для відмови від надання позитивного висновку. Подальший вибір виду висновку залежить від рівня невпевненості або незгоди.

Незгода виявляється у випадках неприйнятності звітної політики, при розходженні в думках відносно фактів чи сум у фінансовій звітності, незгоди щодо способів і ступеня розкриття фактів, при невідповідності їх законодавству та іншим вимогам. Незгода стає фундаментальною, якщо фінансова звітність у цілому, на думку аудитора, не відображає справжнього стану справ.

Невпевненість або незгода вважаються фундаментальними у тому разі, коли вплив факторів на фінансову інформацію, які викликали невпевненість чи незгоду, настільки значний, що це може суттєво змінити дійсний стан справ у цілому або в основному. Необхідно також враховувати сукупний ефект усіх невпевненостей та незгоди на фінансову звітність.

При певних обставинах аудитор висловлює умовну думку, тобто складає умовно-позитивний аудиторський висновок.

Наявність фундаментальної незгоди може призвести до подання клієнту негативного аудиторського висновку.

Наявність фундаментальної невпевненості може стати підставою для відмови від надання аудиторського висновку.

У всіх випадках, коли аудитор складає висновок, який відрізняється від позитивного, він повинен дати опис усіх суттєвих причин його невпевненості й незгоди. Відмова від висновку виникає у разі невпевненості чи обмеження масштабу перевірки, які настільки фундаментальні, що аудитор не може дійти висновку про фінансові документи в цілому. Аудитор обов’язково вказує, з яких причин висновок може бути складений.

Якщо аудитор відмовляється надати аудиторський висновок, він говорить п неможливість на підставі наведених аргументів сформулювати висновок про фіна сову звітність підприємства.

Ці причини необхідно коротко навести в окремому розділі висновку до того розділу, де аудитор висловлює негативний висновок або дає відмову від надання аудиторського висновку. У цьому ж розділі можуть бути детальніше обґрунтовані моменти негативного характеру або даватися посилання на додаток до аудиторського висновку, де наводиться опис цих моментів. В останніх розділах висновку аудитор стисло формулює свій висновок стосовно достовірності й повноти фінансової звітності.

У всіх випадках обов’язкового аудиту аудиторські організації зобов’язані готувати і надавати адресату письмову інформацію (звіт) аудитора керівництву (власникам) економічного суб'єкта, що перевіряється, за результатами проведення аудиту.

Дані, які містить письмова інформація аудитора, наводяться з метою доведення до керівництва суб'єкта господарювання, що перевіряється, свідчень про недоліки в облікових записах, бухгалтерському обліку і системі внутрішнього контролю, які можуть призвести до суттєвих помилок у бухгалтерський звітності і в порядку внесення конструктивних пропозицій щодо удосконалення систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю економічного суб'єкта.

Аудиторська організація зобов’язана вказати в письмовій інформації аудитора всі пов’язані з фактами господарського життя економічного суб'єкта помилки і перекручення, які суттєво впливають на достовірність його бухгалтерської звітності. В письмовій інформації аудитора може надаватися будь-яка інформація, що стосується проведеного аудиту і фактів господарського життя економічного суб'єкта, яку аудиторська організація буде вважати доцільною.

Письмова інформація аудитора не може розглядатись як повний звіт про всі наявні недоліки. Вона присвячена лише тим із них, які були виявлені в процесі аудиторської перевірки.

У письмовій інформації аудитора в обов’язковому порядку повинні міститися такі свідчення:

реквізити аудиторської організації, а саме:

а) офіційне найменування і юридична (поштова) адреса аудиторської фірми або прізвище, ініціали і адреса аудитора, який здійснює свою діяльність самостійно;

б) номер і дата реєстраційного посвідчення;

в) номер і дата видачі ліцензії на здійснення аудиторської діяльності;

реквізити економічного суб'єкта, що перевіряється, а саме:

а) офіційне найменування і юридична (поштова) адреса аудиторської фірми або прізвище, ініціали і адреса фізичної особи — індивідуального підприємця;

б) номер і дата реєстраційного посвідчення;

в) перелік посадових осіб (прізвища, ініціали, посади), відповідальних за складання бухгалтерської звітності юридичної особи;

зазначення періоду часу, до якого належить документація економічного суб'єкта, перевірена в ході аудиту, дата підписання письмової інформації аудитора;

виявлені в ході аудиту суттєві порушення встановленого законодавством України порядку ведення бухгалтерського обліку і складання бухгалтерської звітності, які впливають або можуть вплинути на її достовірність;

результати перевірки організації і ведення бухгалтерського обліку, складання відповідної звітності й складання системи внутрішнього контролю економічного суб'єкта.

У додаток до обов’язкових свідчень, зазначених вище, залежно від обсягу, масштабів і специфіки аудиторської перевірки, а також розмірів і особливостей аудиторської фірми (чи проводиться перевірка аудитором, який працює самостійно), розмірів і особливостей економічного суб'єкта, який підлягає перевірці, слід вносити такі свідчення аудитора:

особливості виконання аудиторської перевірки, передбачені договором (контрактом, листом-зобов'язанням) між аудиторською організацією і економічним суб'єктом, а також особливості виконання роботи, які стали відомі в ході перевірки;

дані про кількісний склад працівників, які виконують бухгалтерський облік, про структуру бухгалтерії і про особливості системи бухгалтерського обліку, яка застосовується;

перелік основних галузей або напрямків бухгалтерського обліку, які підлягали перевірці;

свідчення про методику аудиторської перевірки, підтвердження того, що аудиторська організація відповідала в роботі правилам (стандартам) аудиторської діяльності, вказівки на те, які розділи бухгалтерської документації перевірені суцільним способом, а які вибірковим порядком, і на основі яких принципів здійснювалася аудиторська вибірка;

перелік зауважень, вказівок на недоліки і рекомендації як такі;

оцінку (за наявності такої можливості) кількісних розходжень звітних і (або) податкових показників за даними економічного суб'єкта і тих, які прогнозуються за результатами перевірки аудиторської організації;

у разі перевірки великих економічних суб'єктів зі складною організаційною структурою — свідчення про здійснення перевірок філій, підрозділів і дочірніх фірм такого економічного суб'єкта, викладення загальних результатів таких перевірок і аналіз впливу цих приватних результатів на підсумки аудиторської перевірки всього економічного суб'єкта в цілому;

при наступних аудиторських перевірках — оцінку й аналіз виконання або виправлення економічним суб'єктом зауважень які підлягають аудиту, які є в попередніх документах, які містять письмову інформацію аудитора;

у разі відхилення від вимог правил (стандартів) аудиторської діяльності (при проведенні аудиту, який не передбачає підготовки за його результатами офіційного аудиторського висновку, а також при наданні супутніх аудиту послуг) — сам факт і причини такого відхилення.

Свідчення, які містяться в письмовій інформації аудитора, повинні бути чіткими, змістовними. В необхідних випадках у письмовій інформації аудитора повинні бути обґрунтування кількісних розрахунків і оцінок, посилань на документи чинного законодавства.

У письмовій інформації аудитора в обов’язковому порядку повинно бути вказано, які із зроблених зауважень є суттєвими, а які ні, чи впливають або не впливають (чи можуть впливати) перераховані зауваження та недоліки на висновки, зроблені аудитором. У разі підготовки аудиторською організацією умовно-позитивного висновку, негативного висновку або відмови від висловлення думки в письмовій інформації (звіті) аудитора повинна міститись розгорнута аргументація причин, які призвели до такої думки аудитора.

Письмова інформація аудитора може бути передана таким особам:

а) особі, яка підписала договір (контракт, лист-зобов'язання) на надання аудиторських послуг;

б) особі, яка прямо вказана як отримувач письмової інформації аудитора в договорі (контракті, листі-зобов'язанні) на надання аудиторських послуг;

в) будь-якій іншій особі — у випадку письмової вказівки на адресу аудиторської організації, підписаної особою, яка засвідчила договір (контракт, лист-зобов'язання) на надання аудиторських послуг.

Виконання аудиторських послуг підтверджується актом приймання-здавання аудиторського висновку або іншого офіційного документа.

3.2 Аудиторський висновок щодо фінансового стану підприємства

Проведений аналіз ЗАТ «Донецьктурист» показав, що підприємство знаходиться в стійкому фінансовому положенні, але має недостатню ліквідність активів. Не дивлячись на зниження прибутку в 2006 році, у підприємства спостерігаються позитивні тенденції розвитку:

1) Зросла здатність підприємства сплачувати свої короткострокові зобов’язання

2) Покращали показники фінансової стійкості

3) Зросли чиста та валова рентабельність продаж, рентабельність власного капіталу Спостерігаються також і негативні тенденції:

1) На аналізованому підприємстві не вистачає грошових коштів для погашення найбільш термінових зобов’язань

2) Оборотність активів підприємства, оборотність запасів та оборотність дебіторської заборгованості знизилися

3) Підвищення тривалості обороту операційного циклу, обороту дебіторської заборгованості та обороту запасів

4) Протягом року кредитів підприємство не отримувало, тому коефіцієнт обороту кредиторської заборгованості рівний нулю

5) Зниження показників рентабельності (операційна рентабельність та рентабельність сукупного капіталу) Оскільки підприємство, що вивчається, в 2006 році отримало дуже мало прибутків, то перед керівництвом ЗАТ «Донецьктурист» постають наступні завдання:

1) Стабілізувати потік грошової готівки, і, як наслідок, поліпшити показники абсолютної ліквідності балансу.

2) Зменшувати тривалість обороту активів, дебіторської заборгованості і, як наслідок, підвищити ділову активність підприємства

3) Застосовувати кредити банків Шляхи збільшення прибутку підприємства:

— Зростання доходів від реалізації (виручки) послуг

— Оптимізація витрат

— Підвищення ліквідності балансу

— Підвищення рівня рентабельності продукції

Зростання доходів від реалізації залежить від цін на послуги, її асортименту і якості, від маркетингових дій із збільшення попиту, кредитної політики підприємства і тому подібне Специфіка галузі, в якій здійснює свою діяльність ЗАТ «Донецьктурист», полягає в тому, що ціни на продукцію підвищуються з рівнем інфляції цін та інших показників.

Крім того, на зростання доходів впливає не тільки підвищення цін, але і активність реклами; надання комерційних кредитів (в розумних межах на недовгі терміни), знижки — впровадження подібних заходів дасть можливість підприємству збільшити надходження виручки від реалізації послуг.