Попроцесний метод калькулювання собівартості продукції

Міністерство освіти і науки, сім'ї, молоді та спорту ДВНЗ «Київський університет управління та підприємництва»

Кафедра бухгалтерського обліку і аудиту Курсова робота З дисципліни «Управлінський облік II»

На тему: «Попроцесний метод калькулювання собівартості продукції»

Виконала студентка групи ОА-091

ІV курсу денної форми навчання Василенко Тетяна Дмитрівна Керівник: Андрієнко В. Н.

Київ 2012

Зміст Вступ

1. Теоретичні основи методу калькулювання за процесами

1.1 Порівняльна характеристика позаказного та попроцесного методів калькулювання

1.2 Сутність методу калькулювання за процесами

1.3 Характеристика звіту про виробництво

2. Вплив незавершеного виробництва на попроцесне калькулювання

2.1 Характеристика незавершеного виробництва та сутність умовних (еквівалентних) одиниць продукції

2.2 Калькулювання методом середньозваженої

2.3 Калькулювання методом FIFO

2.4 Порівняльна характеристика методів середньозваженої та FIFO

3. Багатопродуктовий процес виробництва і виробництва з багатьма підрозділами

3.1 Сутність багатопродуктового процесу виробництва та його складові

3.2 Методи розподілу комплексних витрат

3.3 Комплексні виробничі ресурси і виробництва з багатьма підрозділами Висновки Список використаних джерел Додатки попроцесний калькулювання собівартість Вступ В умовах переходу до ринкової економіки собівартість продукції є найважливішим показником виробничо-господарської діяльності підприємств. Обчислення цього показника необхідно для: оцінки виконання плану по даному показнику і його динаміки; визначення рентабельності виробництва й окремих видів продукції; здійснення внутрішньовиробничого госпрозрахунку; виявлення резервів зниження собівартості продукції; обчислення національного доходу в масштабах країни; розрахунку економічної ефективності впровадження нової техніки, технології, організаційно-технічних заходів; обґрунтування рішень про виробництво нових видів продукції й зняття з виробництва застарілих.У вітчизняній практиці облік витрат на виробництво й калькулювання собівартості продукції є складовою частиною загальної єдиної системи бухгалтерського обліку. Якщо раніше обліку витрат особливу увагу приділяли лише на великих підприємствах, то зараз в умовах ринкової економіки, внаслідок посилення конкуренції, ускладнення виробничих процесів цей напрямок обліку стає усе більш актуальним для малих і середніх підприємств і організацій. І необхідно вибирати ту систему калькулювання собівартості продукції, що підходить даному підприємству дивлячись на його спеціалізацію, виробництво, технологію та інше. В цьому і проявляється актуальність даної теми. Мета курсової роботи — розглянути порядок формування собівартості продукції за допомогою попроцесного методу калькулювання. Об'єктом дослідження являється собівартість продукції.При написанні роботи ми поставили перед собою такі завдання:

1. Описати основні риси попроцесного виробництва і пов’язані з ним потоки витрат.

2. Пояснити сутність незавершеного виробництва та визначити його вплив на попроцесне калькулювання.

3. Дати визначення умовних одиниць випуску і пояснити їхню роль у попроцесному калькулюванні.

4. Пояснити різницю між методом середньозваженої та методом ФІФО.

5. Підготувати цеховий звіт про виробництво методом середньозваженої.

6. Підготувати цеховий звіт про виробництво методом ФІФО.

7. Пояснити, яким чином нерівномірне використання виробничих ресурсів та багатоцехова структура впливають на попроцесне калькулювання. Даним питанням займалися такі вітчизняні та зарубіжні вчені: Друрі К., Бутинець Ф., Голов С., Хенсен Дон Р., Карпова Т. П., Наумова Н. А., Аврова І. А. та інші.

1. Теоретичні основи методу калькулювання за процесами

1.1 Порівняльна характеристика позаказного та попроцесного методів калькулювання Позаказна і попроцесна калькуляції витрат — це два загальні методи для визначення собівартості одиниці продукції. Позаказна система калькулювання витрат використовується там, де одночасно задіяні декілька видів робіт або типів продукції. Прикладами галузей промисловості, де зазвичай використовується позаказна система калькулювання витрат, являються виробництво меблів, виготовлення спеціальної друкарської продукції, кораблебудування і багато інших видів послуг, що надаються організаціями.По контрасту, калькулювання витрат за процесами найширше застосовується в галузях промисловості, що виробляють в основному однакову (однорідну) продукцію на постоянній основі, таку як цеглу, кукурудзяні пластівці або папір. Попроцесне калькулювання витрат, зокрема, використовується компаніями, які переробляють основні сировинні матеріали в однорідну продукцію, наприклад, Reynolds Aluminum (алюмінієві форми), Scott Paper (туалетний папір), General Mills (борошно), Exxon (бензин і олія), Coppertone (сонцезахисний крем) і Kellogg (сніданки із злаків). Крім того, попроцесна калькуляція витрат іноді використовується в компаніях, що займаються складанням. Форма калькуляції витрат за процесами може використовуватися комунальними підприємствами що постачають газ, воду і електрику. У цьому питанні нашою метою є пояснення того, як калькуляція собівартості продукції працює в системі попроцесного калькулювання витрат.

Порівняння розрахунку позаказного і попроцесного калькулювання витрат У певному відношенні калькулювання витрат за процесами дуже схоже на калькулювання витрат на замовлення, а в якомусь відношенні вони різні. У цьому питанні ми сконцентруємося на загальних рисах і відмінностях, щоб мати основу для детального обговорення попроцесного калькулювання витрат, представленого нижче.

Схожі риси позаказного і попроцесного калькулювання витрат Схожі риси між позаказним і попроцесним калькулюванням витрат можуть бути представлені таким чином.1. Обидві системи мають однакові цілі - віднесення витрат на сировину і матеріали, витрат праці і накладних витрат на продукцію для використання механізму розрахунку витрат на одиницю продукції.2. Обидві системи використовують однакові базові рахунки виробничих витрат, включаючи накладні виробничі витрати, сировину, незавершене виробництво і готову продукцію.3. Потік витрат через рахунки виробничих витрат в основному однаковий для обох систем.

Різниця між попроцесним і позаказним калькулюванням витрат Відмінності між калькулюванням витрат на замовлення і за процесами пов’язана з двома чинниками. Перший: потік одиниць продукції при системі попроцесного калькулювання витрат є більш менш постійним, другий: одиниці готової продукції не відрізняються один від одного. При попроцесному калькулюванні витрат немає сенсу намагатися ідентифікувати витрати на сировину і матеріали, витрати праці і накладні витрати з певним замовленням, що поступив від споживача (як це можна зробити із позаказним калькулюванням витрат), оскільки окреме замовлення — одне з багатьох із безперервного потоку, по суті, однакових одиниць продукції, які сходять з виробничих ліній. При попроцесному калькулюванні витрат ми акумулюємо витрати, понесені в певному підрозділі, а не по окремому замовленню і відносимо ці витрати на усі одиниці продукції, які проходять через цей підрозділ за певний період.Інші відмінності між двома системами калькулювання витрат полягають в тому, що відомість собівартості замовлення не використовується для попроцесного калькулювання витрат, оскільки основним пунктом для цієї системи калькулювання витрат є виробничі підрозділи. Замість використання відомостей собівартості замовлення використовується звіт про виробництво по кожному підрозділу, в якому виконуються відповідні дії над продукцією, що виробляється. Звіт про виробництво має декілька функцій. Він дає цифру загальної кількості одиниць продукції, яка проходить через виробничий підрозділ упродовж певного періоду і також дозволяє робити калькуляцію витрат на одиницю продукції. Крім того, він показує, які витрати були нараховані на підрозділ і яким чином ними розпорядилися. Звіт про виробництво підрозділу — ключовий документ в системі попроцессного розрахунку витрат.

Основні відмінності між позаказною і попроцесною калькуляцією витрат Табл. 1.1.1.

Деякі типи технологічного середовища можуть вимагати застосування змішаної системи калькулювання, тобто поєднання як позамовного, так і попроцесного підходів.Розглянемо приклад компанії Healthblend Nutritional Supplements детальніше. Як видно з листа, надісланого консультантом (Додаток А), на підприємстві існує три процеси, кожен з яких зосереджено у виробничому секторі. В цеху підготовки матеріалу прямі витрати на оплату праці пов’язані з підготовкою відповідних трав’яних препаратів, вітамінів, мінералів і «неактивних» матеріалів (як правило, це кукурудзяний крохмаль), які йдуть на виготовлення ліків. Необхідна кількість матеріалів відмірюється і змішується в міксері з метою утворення суміші необхідної якості. Коли змішування закінчено, суміш передається до цеху інкапсуляції. На цьому етапі суміш вітамінів, мінералів чи рослинних препаратів завантажується в машину, яка заповнює сумішшю половину желатинової капсули. Заповнена половинка капсули вкладається в другу половинку і капсула безпечно запечатується. Цей процес повністю механізований. Накладні витрати на цьому етапі складаються з амортизації обладнання, витрат на обслуговування обладнання, технічний нагляд, доплат до зарплати, витрат на електроенергію та опалення. Останній цех — цех пакування. Наповнені капсули транспортуються до цього цеху, завантажуються в бункер і автоматично відлічуються в належну тару. Заповнені пляшки автоматично закупорюються, і робітник вручну пакує необхідну кількість пляшок у тару, після чого коробки з пляшками відвантажуються в роздрібну мережу. Тепер поглянемо на компанію Healthblend з точки зору бухгалтерського обліку. Припустимо, компанія Healthblend має лише один цех підготовки матеріалу, через який ідуть усі три продуктові лінії. Оскільки продуктові лінії суттєво відрізняються між собою з погляду матеріальних витрат, акумулювання матеріальних витрат за процесами не здається виправданим. Більш точного калькулювання собівартості можна досягти шляхом акумулювання собівартості нарівні партії виробів. У цьому випадку прямі витрати на оплату праці і накладні витрати все ж можна акумулювати за процесами, але прямі матеріальні витрати будуть віднесені на партії виробів з використанням позамовного підходу. Однак пам’ятайте, що навіть за умов подібної зміни система калькулювання за процесами буде застосовуватися для цехів інкапсуляції та пакування. У цих двох цехах кожний продукт одержує однакову частку матеріальних витрат, витрат на оплату праці і накладних витрат. Даний приклад демонструє, що деякі типи технологічного середовища можуть вимагати застосування змішаної системи калькулювання, тобто поєднання як позамовного, так і попроцесного підходів. Використання процедур калькулювання за замовленнями для віднесення на продукцію матеріальних витрат і попроцесного підходу для віднесення на продукцію конверсійних витрат відомо як калькулювання собівартості за циклами обробки (operation costing). Також можуть використовуватися й інші типи змішаних систем. Наведений приклад також свідчить, що в рамках однієї фірми можна використовувати більш ніж одну систему калькулювання собівартості. Саме так відбувається, коли компанія Healthblend використовує калькулювання собівартості за циклами обробки для цеху підготовки матеріалу і попроцесне калькулювання для двох інших цехів.

Основний принцип полягає в тому, що система калькулювання повинна відповідати природі операцій. Системи калькулювання за замовленнями і за процесами придатні для середовища чистого позамовного та попроцесного виробництв відповідно. Тим часом існує багато ситуацій, коли ефективним може виявитися застосування комбінації цих двох систем.

1.2 Сутність методу калькулювання за процесами Система попроцесного калькулювання собівартості застосовується в тих виробництвах, де серійно або масово роблять одноманітну або приблизно однакову продукцію, або мають безперервний виробничий цикл. Попроцесне калькулювання витрат використовують і ті підприємства, технологія яких передбачає виконання кожним виробничим підрозділом окремої частини виробничого процесу і пересування продукту від однієї операції до іншої у міру обробки. Останній підрозділ закінчує виробництво і здає продукцію на склад готових виробів. Витрати узагальнюють за певний період часу по виробничих підрозділах безвідносно до виробів.До таких виробництв відносять хімічну, нафтопереробну, текстильну, цементну і інші галузі промисловості серійного і масового типу виробництва, а також підприємства добувної галузі, электроі теплостанцій, здобич будівельних матеріалів і окремі види виробництв товарів народного споживання. [ 9 с. 203−204]Суть попроцесного методу полягає в тому, що прямі і непрямі витрати враховуються по статтях калькуляції на увесь випуск продукції. У зв’язку з цим середню собівартість одиниці продукції визначають діленням суми усіх зроблених за місяць витрат (в цілому по підсумку і по кожній статті) на кількість готової продукції за цей же період. Об'єкти обліку витрат часто співпадають з об'єктами калькуляції. Основні особливості цього методу :

1) Облік виробничих витрат здійснюють по підприємству в цілому або по підрозділах (цехам), тобто безвідносно до окремих видів продукції.2) Витрати списуються за календарний період (тиждень або місяць), а не за час, необхідний для завершення окремого замовлення.3) Відкриття окремих рахунків по рахунку «Основне виробництво» здійснюється для кожного підрозділу.

При попроцесному методі виконується наступна послідовність обліку :

1. Документування і облік витрат по елементах (по прямих витратах).2. Документування і облік витрат, відношуваних на комплексні статті(у зв’язку з необхідністю обліку витрат на допоміжні виробництва і витрат на управління).3. Розподіл витрат по процесах.4. Визначення загальної величини витрат за місяць.5. Розподіл витрат (робиться у тому випадку, якщо облік організовується не по виробництву в цілому, а по окремих процесах).

Рис. 1.2.1. Розподіл витрат при попроцесному калькулюванні

Облік витрат за цим методом здійснюється таким чином:

1. Для обліку витрат по всій кількості однорідних виробів відкривається і ведеться рахунок «Основне виробництво». За наявності переділів откриваются субрахунку по кількості переділів. На рахунку «Основне виробництво» відбиваються усі виробничі витрати.2. За наявності незавершеного виробництва здійснюється розрахунок його вартості, величина якого залишається як сальдо по рахунку «Основне виробництво». Окремі види виробництв незавершеного виробництва не мають. Наприклад, видобуток вугілля, нафтовидобуток, виробіток електроенергії, транспортні перевезення.3. Фактична собівартість готової продукції обчислюється з урахуванням незавершеного виробництва і списується з рахунку «Основне виробництво» на рахунок «Готова продукція» .4. Фактична собівартість одиниці продукції визначається шляхом ділення фактичних витрат по випуску продукції на кількість випущеної продукції, при цьому за наявності незначних відмінностей у видах продукції застосовують поняття «Умовної одиниці готової продукції». [12, с. 14]

Типи попроцесного виробництва У компанії з попроцесним середовищем вироби, як правило, проходять через кілька підрозділів обробки продукції; у кожному підрозділі і на рівні кожного технологічного процесу існує операція, що наближає продукт на крок до його кінцевого вигляду. Проходження кожного з цих підрозділів пов’язане з необхідністю матеріальних витрат, витрат на оплату праці та накладних витрат. Коли окремий процес закінчено, частково виготовлений продукт передається до наступного підрозділу. Після проходження останнього підрозділу готовий продукт передається на склад. [18, с. 220]Наприклад, фабрика по виробництву картопляних чіпсів компанії Nelley’s має три виробничі підрозділи: один по підготовці картоплі, один по приготуванню і один для інспекції і упаковки (рис. 1.2.2.). Цегляний завод може мати два виробничі підрозділи: один для змішування і формування глини в цеглу і один для випалення сформованих цеглин. Компанія може мати таку кількість виробничих підрозділів, яка потрібна для процесу виробництва або надання послуг. [5, с. 182 ]Виробничий процес на Healthblend Nutritional Supplements — це приклад послідовної обробки (sequential processing). При послідовній обробці одиниці продукції повинні пройти один процес, перш ніж їх буде передано до наступного. На рис. 1.2.3. наведено послідовну модель виробництва мінеральних препаратів, гербопрепаратів та вітамінів компанією Nutritional.

Рис. 1.2.2. Виробничі підрозділи послідовної обробки компанії Nelley’s

Рис. 1.2.3. Послідовна обробка компанії Nutritional.

Інша схема обробки — це паралельна обробка (parallel processing). У цій схемі для виготовлення кінцевого продукту необхідні два чи більше паралельних процеси. Частково завершені одиниці продукції (наприклад, два вузли) можуть виготовлятися одночасно в різних технологічних процесах, після чого передаватися на заключну операцію. Для прикладу можна розглянути виготовлення вінчестерів для персональних комп’ютерів. У рамках однієї послідовності процесів виготовляються пристрої записуючих головок та картридж дисків, після чого відбувається їх складання і тестування. Виготовлення і складання записуючих головок та картриджів дисків.1. Тестування записуючих головок та картриджів дисків.2. Виготовлення печатних плат.3. Тестування печатних плат.

У рамках другої послідовності процесів виготовляються і тестуються печатні плати. В рамках останнього процесу складаються ці два головні вузли, утворюючи кінцевий продукт. Цей тип обробки зображено на рис. 1.2.3. Також потрібно зверніть увагу, що процеси 1 і 2 можуть відбуватися незалежно від (чи іти паралельно до) процесів 3 і 4.

Рис. 1.2.4. Паралельна обробка

Існують також і інші форми паралельної обробки (рис. 1.2.5). Проте незалежно від форми обробки, всі виготовлені одиниці продукції мають спільні властивості. Оскільки одиниці однорідні і проходять ті ж самі операції в рамках кожного з процесів, кожна одиниця, виготовлена в даний період, повинна одержати однакову порцію витрат. Щоб зрозуміти, як розраховується собівартість одиниці продукції, необхідно спочатку розібратися, що таке потоки виробничих витрат у компанії, яка використовує систему калькулювання за процесами.

Рис. 1.2.5. Варіанти руху матеріалів і напівфабрикатів по переділам [12, с. 17]

Потік сировини і матеріалів, витрат праці і накладних витрат Накопичення витрат в системі попроцесного калькулювання простіше, ніж в системі калькулювання за замовленнями. У системі попроцесного калькулювання замість перенесення витрат на сотні різних особистих замовлень витрати відносяться тільки на виробничі підрозділи.Модель Т-подібних рахунків для обліку потоків сировини і матеріалів, витрат праці і накладних витрат в системі калькулювання за процесами представлена на рис. 1.2.6. На цьому рисунку необхідно виділити декілька ключових моментів. В першу чергу потрібно звернути увагу на те, що кожним виробничим підрозділом ведеться окремий рахунок незавершеного виробництва. На відміну від цього, в системі позаказного калькулювання витрат може бути всього один рахунок по незавершеному виробництву для усієї компанії. Далі необхідно звернути увагу, що завершене виробництво першого виробничого підрозділу (підрозділи, А на рисунку) переносится на рахунок незавершеного виробництва другого виробничого підрозділу (підрозділи Б), де відбувається подальша робота. Після завершення цієї роботи готова продукція переноситься на рахунок «Готова продукція». (На рис. 1.2.6. ми представляємо тільки два виробничих підрозділи, але в компанії їх може бути більше.)Нарешті, необхідно відмітити, що сировина і матеріали, витрати праці і накладні витрати можуть додаватися у будь-який виробничий підрозділ — не лише вперше. Витрати по рахунку «Незавершенное виробництво» в підрозділі Б складатимуться з сировини і матеріалів, витрат праці і накладних витрат, понесених підрозділом Б, плюс витрати, що відносяться до частково завершеної продукції, перенесеної з підрозділу, А (під назвою «Перенесені витрати»).

Рис. 1.2.6. Модель Т-подібного обліку потоку попроцесних витрат

Рахунки при використанні системи калькулювання за процесами Потоки виробничих витрат для компанії, що застосовує систему калькулювання за процесами, в основному такі ж самі, як і для компанії, яка застосовує систему калькулювання за замовленнями. Після придбання матеріалів їхня вартість надходить на рахунок «Сировина і матеріали». У такий же спосіб вартість матеріалів, витрати на оплату праці і розподілені накладні витрати переходять на рахунок «Незавершене виробництво». Після завершення процесу виробництва витрати на виробництво продукції включаються до рахунку «Готова продукція». І нарешті, коли товари продано, собівартість проданих товарів списується на рахунок «Собівартість реалізованої продукції». Проводки при цьому майже не відрізняються від проводок при використанні системи калькулювання за замовленнями.

Хоч потоки витрат при використанні систем позамовного і попроцесного калькулювання майже не відрізняються, деякі відмінності все ж існують. При калькулюванні за процесами кожний цех має свій власний рахунок «Незавершене виробництво». Після того, як одиниці продукції проходять один підрозділ, вони передаються до наступного підрозділу. Рис. 1.2.7. демонструє цю модель на прикладі компанії Healthblend Nutritional Supplements. Також необхідно звернути увагу на те, що виготовлення продукту (наприклад, вітамінів) починається в цеху підготовки, де необхідна кількість вітамінів, мінералів та «неактивних» матеріалів відбирається і змішується. Реєструються і відносяться на рахунок «Незавершене виробництво» даного цеху також і прямі витрати на оплату праці, і розподілені накладні витрати, пов’язані з роботою цеху.

Коли суміш добре перемішано, вона передається до цеху інкапсуляції, де капсули наповнюються цією сумішшю. Після цього наповнені капсули передаються до пакувального цеху. Там капсулами наповнюють пляшки, після чого ці пляшки пакують у коробки. Важливо розуміти, що в такій схемі продукт передається з цеху до цеху, тож всі витрати відносяться саме на продукт. У кінці всього процесу всі виробничі витрати концентруються в останньому цеху (в нашому випадку — пакувальному), в готовому продукті.

Давайте віднесемо витрати на відповідні цехи і відстежимо їх за рахунками. Наприклад, припустимо що компанія Healthblend планує виготовити 2 000 пляшок мультивітамінів з такими витратами:

Рис. 1.2.7. Потік виробничих витрат через рахунки компанії, яка використовує систему калькулювання за процесами Коли мультивітамінна суміш передається до цеху інкапсуляції з цеху підготовки, її собівартість вже становить $ 2 200. Ці $ 2 200 — собівартість попереднього процесу або трансфертні витрати, тобто окремий елемент собівартості для наступного процесу (цеху інкапсуляції) і розглядається як різновид прямих матеріальних витрат. Ви можете вважати, що цех інкапсуляції «купує» вітамінну суміш у цеху підготовки. Потім процес інкапсуляції додає $ 1 560 від самого процесу інкапсуляції, після чого передає готові капсули та їхню собівартість $ 3 760 ($ 2 200 від процесу підготовки матеріалу і $ 1 560 від процесу інкапсуляції) до цеху пакування. Тепер цех пакування розглядає собівартість попереднього процесу $ 3 760 як прямі матеріальні витрати і додає до собівартості продукту ще $ 1 700 власних витрат, що становить загальну суму витрат $ 5 460. Упаковані пляшки передаються до складу готової продукції разом із $ 5 460 виробничих витрат. За умов виготовлення 2 000 пляшок виробничі витрати на виробництво однієї пляшки становлять $ 2,73 ($ 5 460/2 000).При передачі суміші з цеху підготовки до цеху пакування робиться така проводка:

Аналогічно виконується проводка, які відображає перенесення собівартості процесу інкапсуляції до витрат процесу пакування:

Нарешті, коли запаковані у відповідну тару вітаміни надсилаються до складу готової продукції, робиться така проводка:

Витрати, які переносяться з попереднього процесу до наступного (наприклад, з цеху інкапсуляції до цеху пакування), називаються собівартістю попереднього процесу (transferred-in costs). З точки зору наступного процесу ці витрати — різновид прямих матеріальних витрат.

1.3 Характеристика звіту про виробництво При використанні системи калькулювання за процесами витрати акумулюються по підрозділах за період часу. Звіт про виробництво (production report) — це документ, що підсумовує виробничу діяльність, яка відбувається в цеху за певний період. Звіт про виробництво містить інформацію про собівартість попереднього процесу для кожного цеху, а також інформацію про витрати, які було додано кожним з цехів, такі як прямі матеріали, пряма праця і накладні витрати. Він є допоміжним журналом до рахунку «Незавершене виробництво» при використанні системи калькулювання собівартості за процесами такою ж мірою, як відомість обліку витрат на замовлення є допоміжним журналом до рахунку «Незавершене виробництво» при використанні системи калькулювання за замовленнями.

Структура звіту Звіт про виробництво надає інформацію про показники роботи підрозділу в натуральному вимірі та пов’язані з виготовленням продукції в даному підрозділі витрати. Тому звіт про виробництво складається з двох розділів: розділу кількісних показників випуску та розділу, що надає інформацію про витрати. Розділ кількісних показників випуску складається з двох частин:

1) одиниці продукції, що підлягають обліку;

2) обліковані одиниці продукції.

Відповідно розділ, що надає інформацію про витрати, складається з підрозділів:

1) витрати, що підлягають обліку;

2) обліковані витрати.

Призначення звіту про виробництво:

1) відстежує рух продукції через цех;

2) ідентифікує витрати, пов’язані з роботою цеху;

3) надає розрахунки собівартості одиниці продукції;

4) виявляє розподілення витрат цеху за звітний період (між готовою продукцією і незавершеним виробництвом). [18, с. 223]

П’ять етапів складання звіту про виробництво Пригадаємо, що звіт про виробництво є підсумком витрат і виробничої діяльності цеху за період часу. Загальна його модель описується такими п’ятьма кроками:

1. Аналіз потоку фізичних одиниць.

2. Обчислення кількості умовних одиниць.

3. Обчислення собівартості одиниці продукції.

4. Оцінка запасів (продукції, переданої з цеху та незавершеного виробництва на кінець періоду).

5. Звірка собівартості. [18, с. 227]

Мета першого етапу — відстежити кількість фізичних одиниць продукції. Фізичні одиниці — це не еквівалентні одиниці; це одиниці, що можуть перебувати на будь-якому етапі виробничого процесу. Аналіз фізичного потоку одиниць, як правило, виконується шляхом підготовки таблиці розрахунку фізичних одиниць (physical flow schedule). Коли ми володіємо інформацією, що надається в таблиці розрахунку фізичних одиниць, ми можемо визначити кількість умовних одиниць випуску (крок 2). Для того, щоб обчислити собівартість одиниці продукції, крім показника випуску продукції за певний місяць, нам необхідно розрахувати виробничі витрати за цей місяць. Ці підрахунки проводять на 3 кроці.Метою 4 кроку є визначення оцінки запасів, тобто продукції, переданої з цеху та незавершеного виробництва на кінець періоду.Після завершення 5 кроку, який називається «звірка собівартості», можна вже складати звіт про виробництво. Детальніше всі ці кроки описані в наступному розділі при складанні звіту про виробництво методом середньозваженої та методом ФІФО.

Метою звіту про виробництво є коротке представлення для керівництва усієї діяльності підрозділу, пов’язаної з урахуванням незавершеного виробництва за певний період. Ця діяльність включає виробництво одиниць продукції і витрати, які проходять через рахунок незавершеного виробництва, як показано на рис. 1.3.1., по кожному виробничому підрозділу готується окремий звіт про виробництво.

Раніше, коли ми визначали відмінності між позаказним і попроцесним калькулюванням витрат, то стверджували, що звіт про виробництво в системі попроцесного калькулювання витрат використується замість відомості розрахунку собівартості замовлення в системі калькулювання витрат за замовленнями. Звіт про виробництво — ключовий управлінський документ. Він містить три окремі частини, які все ж пов’язані між собою.

1. Звіт про випуск продукції, відбиваючий потік одиниць через підрозділ і розрахунок еквівалентних одиниць.

2. Розрахунок витрат на еквівалентну одиницю.

3. Звіряння усіх потоків витрат, що поступають в підрозділ і виходять з підрозділу протягом певного періоду.

Рис. 1.3.1. Місце звіту про виробництво по відношенню

до потоку витрат

2. Вплив незавершеного виробництва на попроцесне калькулювання

2.1 Характеристика незавершеного виробництва та сутність умовних (еквівалентних) одиниць продукції

Сервісні та виробничі фірми Будь-який продукт чи послуга, які є в основному однорідними і виготовляються чи надаються з певною періодичністю, можуть потребувати калькулювання за процесами. Розглянемо три фірми: сервісну фірму, JIТ-орієнтовану виробничу фірму і традиційну виробничу фірму.

Обробка чеків у банку, очищення зубів у кабінеті стоматолога, авіаційні перевезення між Калгарі і Вінніпегом, сортування листів відповідно до поштового коду, прання і прасування білизни — все це приклади однорідних послуг, які надаються з певною періодичністю. Хоч не можна здійснювати «складування» послуг, проте сервісні компанії можуть мати рахунки незавершеного виробництва. Наприклад, група податкових декларацій на кінець звітного періоду може бути оброблена не до кінця. Однак багато послуг надається так швидко, що незавершеного виробництва не існує. Очищення зубів, похорон, хірургічні операції, чищення килимів — це лише кілька прикладів, де незавершеного виробництва, по суті, не існує. Отже, попроцесне калькулювання тут досить просте. Щоб обчислити собівартість одиниці продукції, загальний обсяг витрат за період ділиться на обсяг наданих послуг.

Виробничі фірми також можуть працювати без суттєвого незавершеного виробництва. Зокрема, JIТ-орієнтовані виробничі фірми вважають утримання великих обсягів незавершеного виробництва марнотратством. Подібні компанії намагаються підтримувати обсяг незавершеного виробництва на досить низькому рівні. До того ж JIT-орієнтовані фірми будують свій виробничий процес таким чином, щоб витрати на продукцію було визначено шляхом калькулювання за процесами.

У багатьох JIТ-орієнтованих фірмах створюються виробничі осередки, які виробляють продукт чи складальний вузол від початку до кінця. Витрати накопичуються в межах осередку протягом періоду. За той самий період вимірюється і випуск осередку. Собівартість одиниці продукції обчислюється шляхом ділення витрат за період на обсяг випуску за період. У цьому випадку не існує двозначності при вирішенні питання, які витрати відповідають даному періоду і як вимірюється випуск. Одна з цілей застосування методів ЛТ-виробництва — спрощення.

Нарешті, традиційні виробничі компанії можуть мати значні залишки незавершеного виробництва на початку і в кінці періоду. Саме наявність незавершеного виробництва і є причиною ускладнень при попроцесному калькулюванні собівартості. Подібні ускладнення є наслідком кількох факторів: наявності незавершеного виробництва на початок і на кінець періоду, різних підходів при визначенні залишку незавершеного виробництва на початок періоду, а також нерівномірного здійснення виробничих витрат. Хоч систему попроцесного калькулювання використовують і виробничі, і сервісні компанії, проблему обліку незавершеного виробництва і готової продукції вирішують лише виробничі компанії.

Розрахунок величини собівартості одиниці продукції, випущеної протягом звітного періоду — це ключова частина звіту про виробництво. Величина собівартості одиниці продукції необхідна як для визначення величини собівартості продукції, випущеної підрозділом, так і для оцінки залишку на рахунку «Незавершене виробництво» на кінець періоду. Ми можем подумати, що це досить легко — варто лише розділити загальні витрати на кількість одиниць виробленої продукції. Тим часом саме наявність запасів незавершеного виробництва призводить до виникнення проблем. По-перше, визначити саме поняття одиниці продукції за умов, коли частина продукції протягом періоду завершується повністю, а частина, що залишається в незавершеному виробництві, частково, — вже проблема. Це питання вирішується за допомогою поняття умовних (еквівалентних) одиниць випуску. По-друге, як необхідно розглядати собівартість незавершеного виробництва на початок періоду? її необхідно додавати до витрат поточного періоду, чи спершу відповідні вироби слід передати до наступного підрозділу? Для вирішення цієї проблеми було розроблено два методи: метод середньозваженої і метод ФІФО.

Умовні (еквівалентні)одиниці продукції

За визначенням незавершене виробництво на кінець періоду — це продукція, виготовлення якої ще не завершено. Таким чином, одиниця продукції, яка пройшла обробку в даному підрозділі і передана до наступного, не є подібною до одиниці, що залишається в незавершеному виробництві, і показник собівартості, що обчислюється для першої і другої, не повинен бути однаковим. При обчисленні собівартості одиниці продукції необхідно визначити поняття випуску за період. Головна проблема при використанні системи попроцесного калькулювання — зробити це визначення.

Для ілюстрації проблеми визначення випуску в системі калькулювання за процесами припустимо, що підрозділ, А мав такі дані за жовтень:

Одиниць в незавершеному виробництві на початок місяця ___

Завершено одиниць 1 000

Одиниць в незавершеному виробництві

на кінець місяця (25% завершеності) 600

Усього виробничих витрат 11 500

Скільки одиниць становить випуск продукції за жовтень? 1 000? 1 600? Якщо ми візьмемо 1 000 одиниць, то це значить, що ми не беремо до уваги зусилля, спрямовані на виготовлення продукції, що залишається в незавершеному виробництві. Крім того, ми не беремо до уваги і той факт, що виробничі витрати, понесені в жовтні, поділяються між продукцією, переданою до наступного підрозділу і продукцією, обробку якої не закінчено на кінець місяця. З іншого боку, якщо за обсяг випуску ми приймаємо 1 600 одиниць, ми ігноруємо той факт, що 600 одиниць, які перебувають у незавершеному виробництві на кінець місяця, завершено лише часткою. Тож випуск необхідно обчислити в такий спосіб, щоб його значення відображало зусилля, витрачені як на виготовлення готової продукції, так і одиниць продукції, які перебувають в незавершеному виробництві.

Вирішення цієї проблеми здійснюється шляхом обчислення умовних одиниць випуску. Умовні (еквівалентні) одиниці випуску (equivalent units of output) — це завершені одиниці, що могли б бути випущені, якби загальний обсяг виробничих зусиль було розподілено протягом усього періоду. Визначити кількість умовних одиниць випуску, що передаються до наступного підрозділу легко: жодну одиницю не буде передано, якщо її виробництво в даному підрозділі не завершене. Тож кожна з одиниць, що залишила підрозділ — це одна умовна одиниця продукції. Отже, в кожному підрозділі хтось має контролювати залишки незавершеного виробництва на кінець періоду, щоб оцінити ступінь завершеності. В нашому прикладі 600 одиниць, які перебувають в незавершеному виробництві на кінець місяця, є завершеними щодо обробки на 25%; це відповідає 150 повністю завершеним одиницям (600×25%). Таким чином, умовний випуск за жовтень становить 1 000 одиниць готової продукції і 150 умовних одиниць у залишках незавершеного виробництва на кінець місяця (НВкін)—разом цей показник становить 1 150 одиниць. Рис. 2.1.1. висвітлює поняття умовних одиниць випуску.

Якщо ми знаємо обсяг випуску за період і виробничі витрати підрозділу за цей період ($ 11 500 в нашому прикладі), ми можемо визначити собівартість одиниці продукції, що в нашому прикладі становить $ 10 ($ 11 500 / $ 1 150).

Рис. 2.1.1. Умовні одиниці продукції

Два методи оцінки незавершеного виробництва на початок періоду Наявність незавершеного виробництва на початку облікового періоду також додає складності оцінці собівартості одиниці продукції. Робота, яку виконано по відношенню до цих частково завершених одиниць продукції — це робота, виконана в попередньому періоді, а витрати, віднесені на цю продукцію, — це витрати попереднього періоду. При калькулюванні собівартості одиниці продукції поточного періоду для цеху залучаються два підходи — щоб розібратися з випуском і витратами попереднього періоду, які перебувають у початкових залишках незавершеного виробництва: метод середньозваженої оцінки і метод ФІФО («перше надходження — перший видаток»). При визначенні собівартості одиниці продукції методом калькулювання середньозваженої собівартості (weighted average costing method) витрати незавершеного виробництва на початок періоду додаються до витрат поточного періоду. По суті, витрати об'єднуються і розраховується єдине середнє значення собівартості одиниці продукції, яке поширюється як на випущену продукцію, так і на незавершене виробництво на кінець періоду.

З іншого боку, при використанні методу калькулювання ФІФО (FIFO costing method) одиниці продукції, що складали незавершене виробництво на початок періоду, відокремлюються від тих, що були вироблені протягом поточного періоду. Передбачається, що спершу підрозділом завершуються одиниці продукції з незавершеного виробництва на початок періоду, після чого вони передаються до наступного підрозділу (разом з усіма витратами, здійсненими в минулому періоді, і витратами поточного періоду на завершення обробкою продукції поточного періоду). Тільки після цього починається виробництво поточного періоду, що стосується як продукції, розпочатої та завершеної обробкою в поточному періоді (і переданої до наступного підрозділу разом з витратами поточного періоду), так і одиниць, які складають незавершене виробництво на кінець періоду.

Якщо витрати на продукцію не змінюються від періоду до періоду, або на початок періоду відсутнє незавершене виробництво, метод ФІФО і метод середньозваженої дають однакові результати. В наступній частині розділу детально розглядається метод середньозваженої.

2.2 Калькулювання методом середньозваженої

При застосуванні методу середньозваженої оцінки собівартість незавершеного виробництва на початок періоду і відповідна кількість умовних одиниць випуску розглядаються так, ніби вони цілком належать поточному періоду. Щодо витрат це робиться шляхом додавання виробничих витрат незавершеного виробництва на початок періоду до виробничих витрат, понесених в поточному періоді. Ця загальна сума витрат вважається виробничою собівартістю поточного періоду. Аналогічно обчислюється кількість умовних одиниць — одиниці незавершеного виробництва на початок періоду додаються до одиниць, випущених протягом періоду. При використанні методу середньозваженої розрахунок умовних одиниць випуску відбувається шляхом додавання повністю завершених протягом періоду одиниць до кількості умовних одиниць продукції, що залишаються в незавершеному виробництві на кінець періоду. Умовні одиниці з незавершеного виробництва на початок періоду включаються до розрахунків. [18, с. 226]

Приклад використання методу середньозваженої

Для ілюстрації методу середньозваженої розглянемо дані цеху підготовки матеріалу компанії Healthblend за липень (одиниця виміру продукції — літри).

Дані цеху підготовки матеріалу компанії Healthblend за липень Табл. 2.2.1.

На прикладі даних цеху підготовки матеріалу, в ілюстрації 6−5 показано використання методу середньозваженої для розподілу виробничих витрат на одиниці, передані і на ті, що залишаються у незавершеному виробництві на кінець періоду. Зверніть увагу: собівартість незавершеного виробництва на початок періоду (НВпоч) утворює єдиний фонд витрат з витратами, що були додані протягом липня. Ці загальні об'єднані витрати (13 650 у. о.) усереднюються і відносяться на одиниці, передані і на ті, що залишаються в незавершеному виробництві на кінець місяця (НВкіи). Щодо одиниць випуску ми зосереджуємось на ступені завершеності всіх одиниць на кінець періоду. Нас не цікавить відсоток завершеності початкового залишку незавершеного виробництва. В даному випадку нас хвилює лише те, чи завершені ці одиниці до кінця липня.

Отже, кількість умовних одиниць у цьому випадку обчислюється шляхом об'єднання виробничих зусиль за червень і липень.

Розглянемо виробничий процес цеху підготовки в липні детальніше, фокусуючись на п’яти кроках методу середньозваженої.

Крок 1: Аналіз потоку фізичних одиниць. Мета першого етапу — відстежити кількість фізичних одиниць продукції. Фізичні одиниці — це не еквівалентні одиниці; це одиниці, що можуть перебувати на будь-якому етапі виробничого процесу. У табл. 2.2.1. ми бачимо 60 000 фізичних одиниць продукції З них 20 000 — це незавершене виробництво на початок періоду, виробництво інших 40 000 було розпочато протягом липня. З цих 40 000—на кінець липня, 10 000 залишалися в незавершеному виробництві, завершеними на 25%. Аналіз фізичного потоку одиниць, як правило, виконується шляхом підготовки таблиці розрахунку фізичних одиниць (physical flow schedule), як це показано на рис. 2.2.3. Щоб побудувати таблицю на основі інформації, наданої в прикладі, необхідно провести два розрахунки. Спершу визначаємо кількість одиниць, виготовлення яких було розпочато і завершено протягом періоду. Для цього із загальної кількості завершених цехом одиниць ми віднімаємо кількість одиниць в незавершеному виробництві на початок періоду. Після цього визначаємо кількість розпочатих протягом даного періоду одиниць. Для цього до кількості одиниць, виготовлення яких було розпочато і завершено протягом періоду, ми додаємо кількість одиниць в незавершеному виробництві на кінець періоду. Пам’ятайте, що кількість одиниць, які підлягають обліку, повинна дорівнювати кількості облікованих одиниць. Таблиця розрахунку фізичних одиниць, надана на рис. 2.2.3., дуже важлива, оскільки вона містить інформацію, необхідну для обчислення кількості умовних одиниць продукції (етап 2).

Рис. 2.2.2. Метод середньозваженої собівартості

Рис. 2.2.3. Таблиця розрахунку фізичних одиниць Крок 2: Обчислення умовних одиниць випуску. Коли ми володіємо інформацією, що надається в таблиці розрахунку фізичних одиниць, ми можемо визначити середньозважену кількість умовних одиниць випуску за липень. Ці розрахунки показано у табл. 2.2.4. Зверніть увагу, що випуск за липень становить 52 500 одиниць — 50 000 завершених і переданих одиниць і 2 500 одиниць, що перебувають у незавершеному виробництві на кінець періоду (10 000×25%). А як же незавершене виробництво на початок місяця? Незавершене виробництво нараховувало 20 000 одиниць, завершених на 75%. Ці одиниці включено до 50 000 одиниць, вироблених і переданих протягом місяця. Отже, одиниці продукції, що складають незавершене виробництво на початок періоду, розглядаються так, немовби їх було розпочато і завершено протягом поточного періоду.

Умовні одиниці випуску: метод середньозваженої

Табл. 2.2.4.

Крок 3: Обчислення собівартості одиниці продукції. Для того, щоб обчислити собівартість одиниці продукції, крім показника випуску продукції за липень, нам необхідно розрахувати виробничі витрати за липень. Метод середньозваженої дозволяє звернутися до попереднього періоду і врахувати виробничі витрати, пов’язані з залишками незавершеного виробництва на початок періоду. Отже, загальні виробничі витрати за липень становлять 13 650 у.о. (3 525 у.о. + 10 125 у.о.). Виробничі витрати, що передаються з попереднього періоду (3 525 у.о.), вважаються витратами поточного періоду. Якщо маємо суму виробничих витрат, а також показник випуску за липень, ми можемо обчислити собівартість одиниці продукції і використовувати цю величину для визначення собівартості переданої продукції і незавершеного виробництва. Для липня метод середньозваженої дає таке значення собівартості одиниці продукції:

Собівартість одиниці = 13 650 у.о. / 52 500 = 0,26 у.о. на умовну одиницю Крок 4: Оцінка незавершеного виробництва і виробленої продукції. Тепер, коли відомо, що собівартість одиниці продукції становить $ 0,26, можна визначити, що собівартість продукції, переданої до цеху інкапсуляції становить 13 000 у.о. (50 000 одиниць х 0,26 у.о.), а собівартість незавершеного виробництва — 650 у.о. (2 500 умовних одиниць х 0,26 у.о.). Зверніть увагу, що для оцінки як переданої продукції, так і незавершеного виробництва, нам знадобилися такі дані: кількість завершених одиниць (крок 1), кількість умовних одиниць в незавершеному виробництві на кінець місяця (крок 2), а також величина собівартості одиниці продукції (крок 3).

Крок 5: Звірка собівартості. Загальний обсяг виробничих витрат, що віднесено на випущену продукцію і незавершене виробництво становить:

Собівартість випущеної продукції 13 000

Собівартість незавершеного виробництва 650

Всього витрат, що обліковуються 13 650

Отже, витрати, що підлягають обліку, точно віднесені до запасів, і ми маємо зробити звірку собівартості (cost reconciliation). Слід пам’ятати, що сума витрат, віднесених на передану продукцію і незавершене виробництво на кінець місяця, повинна дорівнювати сумі собівартості незавершеного виробництва на початок періоду і виробничих витрат, понесених протягом поточного періоду.

Звіт про виробництво. Кроки 1−5 надали всю необхідну інформацію для звіту про виробництво підготовчого цеху за липень.

Звіт про виробництво (метод середньозваженої)

Табл. 2.2.5.

Компанія Healthblend

Підготовчий цех Звіт про виробництво за липень 2000 р.

(Метод середньозваженої)

Обчислення показників випуску Розрахунок фізичних одиниць Кількість одиниць, Кількість одиниць, що підлягають обліку: що обліковано:

Незавершене виробництво на початок місяця 20 000 Вироблено 50 000

Одиниці, виробництво яких Незавершене виробництво було розпочато протягом місяця 40 000 на кінець місяця 10 000

Всього одиниць, Всього одиниць, що підлягають обліку 60 000 що обліковано 60 000

Умовні одиниці

Вироблено 50 000

Незавершене виробництво на кінець місяця 2 500

Всього умовних одиниць 52 500

Інформація про витрати Витрати, що підлягають обліку:

Незавершене виробництво на початок місяця 3 525 у.о.

Витрати протягом періоду 10 125

Всього витрат, що підлягають обліку 13 650 у.о.

Собівартість умовної одиниці 0,26 у.о.

Випущено Незавершене Разом протягом виробництво

місяця на кінець місяця

_______________________________________________________________________________

Витрати, що обліковано:

Випущена продукція (0,26 у.о.*50 000) 13 000 у.о. —- 13 000 у.о.

Незавершене виробництво (0,26 у.о.*2 500) —- 650 у.о. 650 у.о.

Всього витрат, що обліковано 13 000 у.о. 650 у.о. 13 650 у.о.

Виробничі витрати, що підлягають обліку, також становлять 13 650 у.о.

Собівартість незавершеного виробництва на початок місяця 3 250 у.о.

Витрати, понесені протягом місяця 10 125

Всього витрат, що підлягають обліку 13 650 у.о.

Головною перевагою методу середньозваженої є його простота. Якщо ми розглядаємо незавершене виробництво на початок періоду як таке, що було понесено протягом поточного періоду, то при калькулюванні собівартості одиниці продукції ми вважаємо, що всі умовні одиниці продукції належать до однієї категорії. Отже, в цьому випадку процедура калькулювання собівартості одиниці продукції досить спрощена. Головним недоліком цього методу вважається недостатня точність при калькулюванні собівартості одиниці готової продукції і незавершеного виробництва на початок періоду. Якщо показник собівартості одиниці продукції для даного процесу від періоду до періоду залишається відносно стабільним, метод середньозваженої оцінки є достатньо точним. Тим часом, якщо ціни на фактори виробництва з часом суттєво зростають, то при використанні цього методу собівартість одиниці випущеної продукції буде заниженою, а незавершеного виробництва на початок періоду — завищено.