Основні аспекти використання консолідованих фінансових звітів в системі бухгалтерського обліку України

Основні аспекти використання консолідованих фінансових звітів в системі бухгалтерського обліку України

Постановка проблеми. Сьогодні Україна переживає не прості часи, соціальні та економічні реформи породжують все більшу кількість інтегрованих підприємств, утворюючи безперебійний і систематичний процес виробництва та реалізації вітчизняної продукції. Відповідно до направлення розвитку нашої країни відбувається і координація процесу подання звітності підприємств до різних органів влади. Звітність підприємств є головним джерелом інформації для керівників підприємства, інвесторів, кредиторів, держави, тощо. Тому її формування для інтегрованих підприємств, що мають складну структуру є обов’язковим і таким котре потребує нового системного підходу.

Аналіз останніх досліджень і публікацій. Питанням методології формування звітності були присвячені праці таких вітчизняних вчених, як Ф. Ф. Бутинець, С. Ф. Голов, І.К. Дрозд, Г. Г. Кірейцев, Л. В. Нападовська, С. О. Левицька та ін. Процеси об'єднання підприємств, інтеграції та методику формування консолідованої звітності вивчали наступні науковці: В. М. Костюченко, В. П. Онищенко, Є.В. Калюга та ін. Серед зарубіжних науковців, що вивчали дане проблемне питання можна виокремити наступних: М. Венді, Б. Нідлз, В.С. Плотніков, Я. В. Соколов, А.А. Матвєєв та ін.

Хоча питання формування і використання консолідованих фінансових звітів є досить поширеним серед наукового осередку, але дуже велике коло питань щодо консолідації звітності залишається нерозкритим і на сьогодні, що підтверджує актуальність обраної теми дослідження.

Формулювання цілей статті. Розкрити основні аспекти ведення консолідованих фінансових звітів у системі бухгалтерського обліку нашої країни згідно з функціонуючою законодавчою базою України.

Результати досліджень. Об'єднання українських підприємств під впливом змін облікової політики держави відбувалося поступово на протязі вже декількох десятиліть, але особливо стрімкого напрямку дана тенденція набрала в останні роки, що позиціонує розвиток нашої країни відповідно до західного функціонування підприємств. При такому розвитку важливого значення набуває формування інформаційних ресурсів для розвитку інтегрованих підприємств.

На сьогоднішній день інформація за ступенем її актуальності та доречності є надзвичайно цінним товаром. Існує думка, що якщо людина володіє інформацією, то вона володіє світом. В сучасних умовах господарювання та виникнення деяких кризових тенденцій, інформація для менеджерів різних підприємств, установ та організацій, незалежно від форми власності є необхідним елементом в прийнятті якісних управлінських рішень [1, с.9].

Інформацію, що використовується в управлінні можна класифікувати за різними ознаками та узагальнити в такий спосіб таблиця 1 [1, с.11]:

Таблиця1. Порядок відображення інформації на інтегрованих підприємствах за класифікаційними ознаками.

Головним джерелом інформації у інтегрованих підприємствах для прийняття управлінських рішень є система бухгалтерського обліку, як складова загальної фінансової системи підприємства в цілому. Відображенням інформаційного матеріалу у системі бухгалтерського обліку є різноманітні звітності, що формуються на основі даних обліку.

За останнє десятиріччя країнами Європейської Економічної Спільноти проводилась потужна робота пов’язана з уніфікацією обліку. Маючи на меті спільні економічні інтереси країни ЄЕС застосовують конкретні заходи направлені на гармонізацію та зближення національних облікових систем на базі нормативно-правового забезпечення [1, с.15].

В Україні із набранням чинності НП (С)БО 2 «Консолідована фінансова звітність» було змінено і систему суб'єктів, що її формують і структуризацію показників. Перш ніж перейти до безпосереднього розгляду формування консолідованої звітності необхідно розглянути, що ми будемо мати на увазі, під інтегрованими підприємствами, котрі мають її складати і подавати до державних органів влади та керівникам, інвесторам, тощо.

Розглядаючи процес виникнення інтегрованих підприємств зазначимо, що інтеграція буває вертикальною та горизонтальною. Проаналізуємо переваги обох видів інтеграції для підприємств України в таблиці 2.

Таблиця 2. Переваги обох видів інтеграції для підприємств України.

Згідно наведеної таблиці з даними бачимо, що переваг для формування інтегрованих підприємств достатньо і вони є досить ґрунтовними, тому велика кількість їх створення за останні два роки має обґрунтовані причини. Виникнення значної кількості інтегрованих підприємств спонукало керівництво нашої країни до коригування законодавчої бази стосовно ведення і звітування у системі бухгалтерського обліку. А прийняття нових Національних Положень (Стандартів) бухгалтерського обліку розв’язало дане питання і дало поштовх для стрімкого розвитку консолідованої фінансової звітності.

Відповідно до НП (С)БО 2 «Консолідована фінансова звітність» консолідовану звітність готує і подає материнське підприємство.

До головних вимог консолідації звітності згідно НП (С)БО 2 «Консолідована фінансова звітність» можна віднести:

• 1. До консолiдованої фінансової звітності включають показники фiнансової звiтностi всiх дочірніх підприємств, за винятком показників фiнансової звiтностi тих дочiрнiх пiдприємств, якi не включаються з певних причин;
• 2. Материнське підприємство не подає консолідовану фінансову звітність за наявності певних умов, визначених НП (С)БО 2;
• 3. Дочірнє підприємство вважається контрольованим з боку материнського підприємства за наявності деяких умов, визначених НП (С)БО 2;
• 4. У разі, якщо дочірнє підприємство перестає бути контрольованим, материнське підприємство: а) не включає показників такого дочірнього підприємства до консолідованої фінансової звітності; б) визнає фінансові інвестиції в дочірнє підприємство за справедливою вартістю та відображає їх, а також будь-яку дебіторську заборгованість та зобов’язання у розрахунках з дочірнім підприємством згідно з відповідними НП (С)БО; в) припиняє визнавати інший сукупний дохід, пов’язаний з таким дочірнім підприємством; г) визнає доходи і витрати, пов’язані з втратою контролю;
• 6. Фiнансова звiтнiсть материнського пiдприємства та його дочірніх пiдприємств, що використовується в процесі складання консолiдованої фінансової звiтностi, складається за той самий звiтний перiод i на ту саму дату балансу;
• 7. Консолiдовану фiнансову звiтнiсть складають із фiнансової звітності групи пiдприємств із використанням єдиної облiкової полiтики для подібних операцiй. Якщо облiкова політика одного з дочiрнiх підприємств вiдрiзняється вiд політики, що використовується для складання консолiдованої звiтностi, то до об'єднання такої звiтностi зi звітністю материнського пiдприємства вона узгоджується з обліковою полiтикою, яка використовується для складання консолiдованої фінансової звітності [6].

Виходячи із аналізу впливу організаційних форм на структуру об'єднань науковець В. М. Костюченко виділяє такі типи об'єднань:

1) юридичне об'єднання, яке є наслідком злиття, консолідації, корпоративної ліквідації та статутного злиття (консолідації), придбання (поглинання).

Згідно з юридичним об'єднанням підприємств:

a) або активи та зобов’язання одного підприємства передаються.

іншому підприємству і перше підприємство ліквідується;

б) або активи та зобов’язання обох підприємств передаються новому підприємству, а обидва попередні підприємства ліквідуються.

2) економічне об'єднання, яке є наслідком придбання (поглинання), при якому підприємства після об'єднання залишаються самостійними юридичними одиницями.

В результаті економічного об'єднання придбане підприємство набуває статусу дочірнього підприємства (subsidiary), а підприємство-покупець стає материнською компанією [4, с.17].

Важливим питанням підготовки та складання консолідованих фінансових звітів є організація та технологія складання консолідованої фінансової звітності. Процедури консолідації фінансових звітів передбачають:

— складання звітів усіма підприємствами — учасниками групи;

— здійснення відповідних корегувань у процесі консолідації;

— підготовку і подання фінансових звітів [4, с.21].

Організація та технологія складання консолідованої фінансової звітності це науково організований обліковий процес, що включає організацію документообігу, методологію розрахунку показників, що підлягають корегуванню у процесі консолідації, методологію розрахунку окремих статей консолідованих фінансових звітів та складання консолідованих фінансових звітів [1].

У консолідованій фінансовій звітності неконтрольована частка у власному капіталі, чистому прибутку (збитку) та сукупному доході в консолідованій фінансовій звітності наводиться окремо. У примітках до консолідованої фінансової звітності наводиться інформація про:

• 1) перелік дочірніх підприємств, які контролюються материнським підприємством, із зазначенням назви дочірніх підприємств, країни реєстрації та місцезнаходження, частки в капіталі, частки в розподілі голосів (у разі якщо вона не збігається з часткою в капіталі), іншої форми контролю;
• 2) причини, з яких показники фінансової звітності дочірнього підприємства не включено до консолідованої фінансової звітності;
• 3) перелік дочірніх підприємств, над якими втрачено контроль протягом звітного періоду;
• 4) назви підприємств, у яких підприємству, яке звітує, прямо або опосередковано (через дочірні підприємства) належить більше половини голосів, але яке з причин відсутності контролю не є дочірнім підприємством;
• 5) вплив придбання або продажу дочірніх підприємств на фінансовий стан (на дату балансу), фінансові результати звітного періоду та такі самі показники попереднього періоду;
• 6) статті консолідованої фінансової звітності, до яких застосовувалася різна облікова політика [6].

Дочірнє підприємство вважається контрольованим з боку материнського підприємства за наявності всіх таких умов:

• 1) материнське підприємство має владні повноваження щодо дочірнього підприємства;
• 2) результати діяльності дочірнього підприємства безпосередньо призводитимуть до змін у складі і вартості активів, зобов’язань, власного капіталу материнського підприємства;
• 3) материнське підприємство має фактичну можливість для здійснення владних повноважень.

Наявність прав захисту інтересів інвестора не є ознакою контролю [6].

З облікової точки зору, існують два типи об'єднання бізнесу — придбання (purchases) та об'єднання інтересів (pooling of interests).

Категорія об'єднання через придбання відмінна від категорії об'єднання шляхом об'єднання інтересів. Відмінні облікові методи застосовуються до придбання і об'єднання інтересів.

Отже, з позиції економічної сутності та облікового підходу, шляхи об'єднання підприємств — придбання (acquisition), поглинання (takeover), злиття (merger) не є адекватними методам придбання (purchases) та об'єднання інтересів (pooling of interests). Як зазначають Джоел Дж. Сігел та Джей К. Шим, що «часто процес злиття включає обмін акціями, який називається об'єднанням компаній шляхом обміну акціями (об'єднання інтересів) (pooling of interests), що виключає податки; також може бути використаний метод придбання (purchase method), при якому враховується гудвіл. Злиття може бути здійснено за одним із двох методів» [4, с.19].

Висновки

Розглядаючи особливості формування консолідованої фінансової звітності необхідно правильно визначати структуру формування інтегрованого підприємства чи груп підприємств тому, що від їх розподілу буде залежати і консолідація показників у звітності. Важливим питанням при складанні консолідованої фінансової звітності є формування правильної, достовірної та якісної інформаційної бази, адже на її основі і буде складено консолідовану фінансову звітність.

З боку держави складання консолідованої фінансової звітності регулюється Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні таНП (С)БО 2 «Консолідована фінансова звітність», що дозволяє бухгалтерам підприємств більш впевнено формувати консолідовану фінансову звітність.

Література

• 1. Жолнер І.В. Фінансовий облік за міжнародними та національними стандартами: Навч. посіб./ І.В. Жолнер. — К: Лібра., 2012. — 335 с.
• 2. Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р. № 996-ХIV [Електронний ресурс]. — Режим доступу: http://zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.
• 3. Концептуальна основа фінансової звітності [Електронний ресурс]. — Режим доступу: http://zakon1.rada.gov.ua/laws/show/929₀₀₉.
• 4. Костюченко В. М. Консолідована фінансова звітність: міжнародний досвід та практика України. Навч.-прак. Посіб./ В. М. Костюченко. — К. «Шанс», 2008. — 541 с.
• 5. Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI [Електроннийресурс]. — Режим доступу: http://zakon.rada. gov.ua/ cgi-bin/laws/main.cgi? nreg=2755−17.
• 6. Про затвердження Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 2 «Консолідована фінансова звітність. Наказ Мінфіну від 27.06.2013 року № 628. -[Електроннийресурс]. — Режим доступу: http://zakon3.rada.gov.ua/laws/show/z1223−13
• 7. Суліменко Л.А. Особливості формування облікової політики в умовах адаптації до міжнародних стандартів фінансової звітності / Л.А. Суліменко.// Розвиток бухгалтерського обліку: теорія, професія, міжпредметні зв’язки: збірник матеріалів ІХ Міжнар. наук.- практ. конф. (26 лютого 2015 р.; м. Київ) — К., 2015. — С. 601−604.