Международное податкове право: поняття, основні принципы

В сучасних умовах посилення інтеграційних процесів, інтернаціоналізація і інтенсифікація господарському житті, розвиток міждержавних гуманітарних контактів істотно збільшують коло проблем, потребують врегулювання міжнародної основі. До до їх числа належить і питання, мають податкову природу.

Оподаткування як об'єкт міждержавного регулювання — явище хоч і порівняно молоде, але вже настав довела свою важливість та особливої значимості для міжнародного економічного співробітництва в. Про це свідчить, зокрема, практикою укладання податкових угод. Якщо Другої світової війни їх було досить незначним, то час лише 24 держав Організації економічної та розвитку (ОЕСР) діють понад 200 конвенцій про уникнення подвійного оподаткування.

Аналіз податкових чинників у відносинах здобуває дедалі більшу актуальність з погляду реалізації і підвищення ефективності зовнішньоекономічної діяльності кожної держави, оскільки податки визначають розвиток міжнародної торгівлі, рух інвестицій, здійснення усіх міждержавних зв’язків.

Російської Федерації цьому плані перестав бути винятком. У дореформений період економічні контакти СРСР із зарубіжними партнерами «здійснювались у основному формі окремих обмежених за обсягом зовнішньоторговельних операцій та операцій «[1]. Тож питання, які заторкують міжнародних аспектів оподаткування, нашій країні, зазвичай, не виникали. За сучасних умов, переходити вітчизняної економіки на ринкові рейки, їх недооцінка як тягне у себе великі фінансових втрат як недоотримання скарбницею значній своїй частині державних доходів, а й помітно послаблює позиції Росії у світлі вимог нового міжнародного економічного порядку, який проявляється у взаємодії вітчизняної економіки зі світовим господарством, її участі у міжнародний поділ праці, зверненні до ресурсів міждержавного ринку. Так, відсутність на початковому етапі знають економічних реформ врегульованих правовими нормами способів вирішення проблеми подвійного оподаткування, відповідальних потребам зароджуваного ринку, стримує розширення зовнішньоторговельних зв’язків же Росії та є джерелом вкрай негативного з погляду податкової теорії та практики явища — ухиляння від сплати податків.

Проблеми податкових відносин обговорюються на таких представницьких форумах, як Організація Об'єднаних Націй (ООН), Конференція ООН з торгівлі й розвитку (ЮНКТАД), Організація американських держав (ОАГ), Організація Економічного Співробітництва та розвитку, Андский пакт та інших.

Оподаткування залишається одним із головних проблем гармонізації економічної політики країн ЄС. Діяльність Європейського союзу у цій сфері зі моменту укладання Римського договору спрямовано уніфікацію податкових систем країн — членів спілки з погляду методи і механізму стягування податків, розміру ставок налогообложения.

Становлення та розвитку міжнародного податкового права — основного нормативного регулятора податкових відносин на міждержавному — викликало величезну зацікавленість у світі й те водночас породило серед учених безліч дискусій про природу цього явища. Розмаїття висловлених думок і позицій може бути зведене до двох основним концепціям. Прибічники першої розглядають міжнародне податкове право як частину (галузь, підгалузь) міжнародного публічного права. Так, М. Богуславський зазначає, що «інтенсивність інтернаціоналізації господарському житті, складність регульованих відносин порушують питання про співвідношенні міжнародного економічного права міжнародною податковим правом, які мають велике розвиток останніми роками. Хоча усунення подвійного оподаткування — самостійний і дуже важливий об'єкт міжнародно-правового регулювання, зрештою йдеться регулювання певній його частині, сектора міжнародних економічних отношений.

Оподаткування грає дедалі більшу роль функціонуванні сучасної системи міжнародних економічних відносин " .

Отже, міжнародне податкове право є «подотраслью міжнародного економічного права ». А останнє, своєю чергою, визначається автором як галузь міжнародного публічного права, що становить сукупність принципів, і інших норм, що регулюють відносини між суб'єктами міжнародного права у зв’язку з діяльністю цих структур у сфері міжнародних економічних відносин [2].

Друга концепція більш поширена у зарубіжної, ніж у вітчизняної правової науці. Її представники вважають, що міжнародне податкове право охоплює всі етичні норми національного і журналіста міжнародного права, з яких регулюються питання оподаткування на міждержавному [3]. Справді, вихідної посилкою при виділенні відносин, регульованих міжнародним податковим правом, у системі громадських відносин і те, що вони відносяться до сфері міжнародних. Міжнародні відносини складне комплексне явище, існуюче, з одного боку, в органічному єдності, з другого — що складається з елементів, які сьогодні серйозно, а часом і відрізняються одна від друга. Передусім слід виділити відносини міждержавні, специфіка яких визначається особливим якістю, властивим їх основним субъектам.

Ця якість суверенітету. Особлива грань прояви суверенітету державний імунітет і його різновид — податковий імунітет, тобто визволення з національних прямих податків, що з те, що держава підпорядковується на іноземної території місцевим законодавчих актів і які передбачаються у яких заходам впливу. Сплата податків можлива лише за наявності прямого волевиявлення іноземної держави. Конфлікт з питань оподаткування то, можливо предметом розгляду у дипломатичному порядку, а чи не у судах (інших органах). Міждержавні відносини є предметом міжнародного публічного права.

Інше важливе блок відносин, що з міжнародним оподаткуванням, — взаємини з участю фізичних юридичних осіб. До цієї категорії суб'єктів у податковій праві застосовується поняття резидентства.

Кожне держава робить у національному законодавстві саме визначає коло своїх резидентів. Так було в Данії, Італії, Норвегії, Іспанії, Португалії, Німеччини та Швеції на придбання статусу резидента необхідно проживання національному території Німеччини протягом більш як шість місяців у кожному календарному році. Італія, ще, вважає своїми резидентами осіб, хоча й прожили її території за встановлений термін, але вже мають там «центр всіх своїх чи ділових інтересів » .

Отже, громадянство, підданство, домицилий та інші ознаки, що характеризують становище фізичних осіб, у цивільному праві, звичайно приймаються до уваги щодо їх податкового статусу. Проте є кілька винятків. Наприклад, Франція пов’язує визначення статусу фізичних у сфері оподаткування з критеріями громадянства і домицилия; критерій домицилия частково застосовується й у податкове законодавство Великій Британії та т. буд.

Що ж до юридичних, то британського законодавства компанією-резидентом вважається будь-яке корпоративне освіту, діяльність якого полягає управляється і контролюється з Великобританії. Внутрішнє податкове право США поділяє юридичних у місцеві й іноземні компанії. Місцева компанія визначається виходячи з принципу інкорпорації, відповідно до яким резидентом Сполучених Штатів є будь-яке корпоративне обличчя, освічене за законами однієї з п’ятдесяти американських штатів чи з федеральним законам США. Аналогічні правила зберігають у законодавстві Швейцарії. Італія розглядає у своїх резидентів будь-яких юридичних, мають біля Італії зареєстрований центральний орган, місце фактичного керівництва чи здійснюють основну діяльність у країні.

Юридичні і особи що немає суверенітетом, а, навпаки, перебувають під верховенством держави, підпорядковуються його влади й дії його законів. Так, за французьким праву компании-резиденты зобов’язані сплачувати податки з прибутків від діяльності, здійснюваної мови у Франції, ні з прибутків, оподаткування яких закріплено за Францією з міжнародних угод про усунення подвійного оподаткування. А компанії-нерезиденти підлягають оподаткуванню з прибутків лише до їхніх прибутків, добуваних біля Франції.

Такі які від міждержавних міжнародні відносини об'єктивно що неспроможні регулюватися системою міжнародного публічного права, оскільки відповідають її основним рис. За природою взаємини, які у межах кожної держави регламентуються вказівок внутрішнього податкового права, що визначається юридичної наукою як «сукупність правових норм, які визначають види податків у даному державі, порядок їх стягування ПДВ і що регулюють відносини, пов’язані з появою, зміною і припиненням податкових зобов’язань «[4].

Основний зміст як національних, і міжнародних податкових правовідносин — одностороннє зобов’язання платника податків доповнити до державного бюджету певну гроші. Проте характерною рисою відносин із участю фізичних юридичних осіб, які входять у предмет міжнародного податкового права, і те, що вони творяться у міжнародної сфері. Останнє поясню двома прикладах. Після смерті шведського громадянина або особи, яка проживає у Швеції, залишилося майно її території. Спадкоємцями визнані шведські громадяни, що у Швеції. Це майно підлягає обкладанню податком на спадщину. Виникаючі у разі фіскальні зобов’язання не за межі однієї держави і регулюються внутрішнім податковим правом Швеції.

Інший приклад. Після смерті американського громадянина, проживав у навіть яка отримувала прибутки від нерухомості, розташованої біля Швеції, виникають правовідносини у сплаті податку на спадщину з участю спадкоємців — громадян США. Такі стосунки є міжнародними. Вони межі Сполучених Штатів та Швеції, отже, можуть бути включені в предмет міжнародного податкового права. Зауважу, як і термін «міжнародні «вживається тут, як й у міжнародне право, у широкому його значення.

Йдеться, умовно кажучи, про відносини, «котрі перетинають державні кордони », виходять межі однієї держави, — взаємини, тим чи іншим чином пов’язані з правовими системами різних країн.

Наведені міркування дозволяють зробити певні выводы.

Безумовно, функціонування міжнародного податкового права немислимо без реалізації основних принципів міжнародного права (ius cogens), складових фундамент всієї системи міжнародних відносин, не залучаючи положень права договорів і право відділу міжнародних організацій. Але водночас міжнародне податкове право неспроможна не звертатися до податковим нормам національних правових систем. По-перше, така викликається виникненням ситуацій, не врегульованих міжнародної договірної практикою.

По-друге, платник податків може відмовитися від пільг, передбачених угодою, коли він воліє поширення нею внутрішніх норм. І, насамкінець, третій момент, який, мабуть, найголовніший, у тому, що, хоча національно-державні рамки податкової політики перекриваються міжнародними господарськими зв’язками, чинник національного контролю над оподаткуванням поки що залишається домінуючим.

Міжнародне податкове право можна визначити як особлива гілка податкового права, що займається міжнародними аспектами оподаткування. Це порівняно молода наукову дисципліну, отпочковавшаяся від усієї сфери податкового права до спеціального напрям досліджень.

Особливість й те водночас виняткова важливість міжнародного податкового права обумовлюється тим, що його дозволяє вивчити разнокачественные правові явища з погляду їх взаємозв'язків, результативності на міжнародні податкові відносини, і навіть можливостей їхнього кумулятивного ефекту.

Фундамент міжнародного податкового права становлять його принципи. Термін «принцип права «давно відомий юридичної доктрині та практиці. Найчастіше під нею розуміються або найбільш загальні норми права, або принципы-идеи. Прикладом може бути рішення Постійної палати міжнародного правосуддя у справі «Лотос «щодо принципів міжнародного права: » …вираз «принципи міжнародного права », як він зазвичай вживається, може лише міжнародне право, як він застосовується між державами «[5].

Цікава думка висловлена професором Р. Лівшицем, на думку котрого «принципи права — це передусім ідеї, але й норми й стосунку ». Поняття «відносини «визначається вченим у цьому контексті як «суспільні відносини «- одне з «форм правової матерії «[6].

Принципи грають роль орієнтирів у формуванні міжнародного податкового права. Будучи основними началами нормативного регулювання, вони ставлять тон всьому наступному правотворчеству.

Міжнародні податкові взаємини мають містити повазі принципу суверенної рівності держави. Суверенітет значить, проте, необмеженої свободи дій держави як у міжнародних відносинах взагалі, і у міжнародних податкових стосунках у частковості. Ці дії нічого не винні бути направлені порушення суверенітету інших держав (par in parem imperium non habet), підрив міжнародного співробітництва. Будь-яка суверенна влада то, можливо обмежена власної волею (автолимитация), але від рівня цього вона втрачає свою самостійність. Суверенна держава, прийнявши він з укладеного міжнародного договору будь-які зобов’язання та обмеження, не позбавляється властивого йому суверенітету. Понад те, у сфері міжнародного податкового співробітництва конче необхідно самообмежити певною мірою державного суверенітету і похідна від цього право здійснювати податкову юрисдикцію (фіскальний суверенітет) на засадах взаємності.

Наступним найважливішим становищем, у якому базується міжнародне податкове право, є принцип співробітництва, який передбачає взаємодія держав з податковим питанням на справедливою і взаємовигідних засадах. Таке взаємодія включає можливість розв’язання спірних проблем, що стосуються подвійного оподаткування нафтопереробки і застосування фінансових законів, і навіть обміну інформацією між із боротьби з ухилянням з податків.

Як частину найбільш загального принципу міжнародного співробітництва цей постулат отримав закріплення у низці основних міжнародних документів. Так, Статут ООН до найважливіших цілей Організації відносить здійснення міжнародного співробітництва «у вирішенні міжнародних проблем економічного, соціального, культурного гуманітарної характеру… «У Хартії економічних правий і обов’язків держав, прийнятої ХХIХ сесією Генеральної асамблеї ООН 9 грудня 1974 року, говориться у тому, що «держави вправі з дозволу зацікавлених сторін перебуває брати участь у субрегіональному, регіональному і міжрегіональне співробітництво з метою їх економічного розвитку. Політика угруповань, до яких вони входять, має відповідати положенням Хартії, відповідати міжнародним зобов’язанням держав і потреб міжнародного економічного співробітництва в ». «Усі країни повинні співпрацювати через укладання відповідних міжнародних угод на раціональної основі «, — говорить Заключний акт Конференції ООН з торгівлі й розвитку від 15 червня 1964 року.

Форми міжнародного податкового співробітництва визначаються державами самостійно. Практика показує, воно здійснюється або з урахуванням правил, передбачених національними податковими законами, або у силу спеціальних положень у податкових угодах.

Вибір тій чи іншій конкретної форми взаємодії полягає в принципі реципроцитета, що з погляду міжнародного права означає взаємне визнання певних правий і корреспондирующих їм обов’язків, зокрема й у податковій сфері. Взаємна визнання прав то, можливо відбито у договорі (договірний реципроцитет), підтверджено дипломатичними каналами, прийняттям відповідних внутрішніх законів, і навіть він може існувати фактично (фактичний реципроцитет).

Відповідно до зазначеному принципу держава встановлює для іноземних фізичних юридичних осіб той самий податковий режим, як й у власних (національних) платників податків, за умови, що аналогічні правила діють щодо його податкових суб'єктів у відповідній іноземній державі.

Для Російської Федерації значення міжнародного співробітництва з фіскальним питанням особливо посилилося у зв’язку з розпадом СРСР, як у колишніх «союзних республіках, стали суверенними державами, почалися процеси формування національного податкового законодавства, власних фінансових органів. Нині Росія досить успішно здійснює податкові контакти як із країнами — учасницями СНД, і з державами «близького зарубіжжя », які ввійшли в Співдружність [7].

З принципом співробітництва тісно пов’язані сумлінне виконання зобов’язань, що випливають із норм міжнародного податкового права. Це з найбільш старих принципів, без дотримання який неможливо існування міжнародних відносин.

Загальновизнаним є вимога податкової недискримінації. «Жодна держава повинна піддаватися будь-якої дискримінації… «(Хартія 1974 року), «держави зобов’язані сприяти міжнародному співробітництву, вільному від дискримінації… «(Декларація про принципи міжнародного права, що стосуються дружніх стосунків і співпраці між державами відповідно до Статутом ООН від 24 жовтня 1970 року).

Дискримінація суперечить принципам співробітництва вчених та рівноправності держав. Дія принципу недискримінації поширюється протягом усього область міжнародних відносин, але особливе значення має тут для міжнародних податкових відносин.

Дискримінація у податковому сфері проявляється щоразу, коли встановлюються неоднакові умови оподаткування доходів залежно з походження самих доходів чи його власника, типові, зокрема, для фіскальної політики Ізраїлю. У державі палестинець при рівному доході з євреєм платить вдвічі більший податок.

Недискриминационные становища, зазвичай, водночас були на власне податкових угодах (ст. 23 Договору ПРО між Російською Федерацією та США про уникнення подвійного оподаткування нафтопереробки і запобігання уникнення оподатковування щодо податків з доходів і капітал, ст. 22 угоди між Урядом Російської Федерації і Урядом Республіки Польщі про уникнення подвійного оподаткування доходів населення і майна, Article 24 US/UK Double Taх Treaty on income and capital gains тощо.), і у інших міжнародних угодах і договорах, у яких поряд з іншими вирішуються і податкові питання, наприклад, в угодах основи відносин між двома державами.

Податкова недискримінація включає три взаємозалежних аспекта.

Розглянемо їх, виходячи з ст. 22 російсько-польської міжурядової угоди, бо вона репрезентує собою типовий приклад недискримінаційних положень міжнародно-правових актів по податковим питанням.

По-перше, недискримінація у податковому сфері означає надання резидентам в іншій країні такої ж режиму оподаткування, як і резидентам власної держави, тобто національного режиму. «Особи з їх постійним місцем проживання щодо одного Державі ні піддаватися й інші Договірній Державі кожному оподаткуванню чи пов’язаному з ним зобов’язанню, іншому або як обтяжному, ніж оподаткування і з ним зобов’язання, яким піддаються чи можуть піддаватися особи з їх постійним місцем проживання й інші Державі за ті самі умовах «(п. 1 ст. 22).

Другий момент грунтується на використанні режиму сприяння й у тому, нібито оподаткування резидентів з іншого боку у цьому державі щодо доходу, одержуваного ними через постійне представництво у цій державі, повинно бути більш обтяжливим, ніж оподаткування що у аналогічній ситуації резидентів третіх країн.

І, насамкінець, кожна сторона зберігає у себе право надання своїм резидентам податкових пільг без обов’язкового їх поширення резидентів іншої іноземної держави. З іншого боку, вона зобов’язана надавати резидентам інший договірної боку пільги з оподаткування, що передбачаються спеціальними угодами щодо резидентів третіх країн.

Цікаво відзначити, за умовами податкових угод зобов’язання не застосовувати дискримінаційні заходи чи діє у відношенні будь-яких податків, Не тільки охоплених угодою. Цю норму має виключно важливого значення для міжнародного податкового співробітництва.

Припущення податкової дискримінації є наслідком принципу формального рівності перед податком, яка сама полягає в вимогах податкової справедливості.

Примечания.

1. Кашин В. А. Міжнародні податкові угоди. — М., 1983, с. 157.

2. Богуславський М. М. Міжнародне економічне право. — М., 1986, з. 44.

3. Див., наприклад: Martha R. The Jurisdiction to Tax in International Law: Theory and Practice of Legislative Fiscal Jurisdiction. Deventer — Boston, 1989, p.46; Введення ЄІАС у шведське право. Пер. з анг. — М., 1986, з. 328.

4. Фінансово-кредитна словник. — М., 1986, з. 269.

5. Judgement in the «Lotus «case. P.C.I.J. Ser. A 10, p. 16−17.

6. Лівшиць Р. З. Теорія права. — М, 1994, з. 195−196.

7. Див., наприклад, Угоду між Урядом РФ і Урядом республіки Узбекистан про співробітництво і побудови взаємної допомоги з питань втілення податкового законодавства та інших.

не.