Фінансовий контроль і аудит в комерційних банках

КУРСОВА РОБОТА

з дисципліни: Методика проведення аудиту

На тему: «Фінансовий контроль і аудит в комерційних банках»

Вступ

Комерційні банки належать до категорії підприємств — фінансових посередників. Вони організують та здійснюють розрахунки і грошові платежі, залучають капітали, заощадження населення та інші грошові кошти, що вивільняються в процесі господарської діяльності, і надають їх у позику, вкладають в інвестиційні операції, операції з цінними паперами тощо.

Комерційні банки є суб'єктами підприємницької діяльності та функціонують згідно з наступними принципами.

1. Комерційний (господарський) розрахунок: доходи покривають витрати, відсутнє право на отримання державних субсидій; мета діяльності - отримання прибутку при розумному ризику.

2. Автономія: банки отримали право самостійно здійснювати ціноутворення банківських продуктів у межах діючих обмежень, тобто самостійно встановлюють відсоткові ставки за депозитами, за надані кредити, розрахунково касове обслуговування тощо.

3. Самоуправління: банки самостійно визначають стратегію і тактику свого розвитку, своєю діяльністю без втручання держави.

Таким чином, важливішим показником оцінки діяльності банків стає прибуток. Однак запроваджене в Україні визначення прибутку, методика його розрахунку та відображення в бухгалтерській звітності сформувалися в межах адміністративно-командної системи управління і суттєво відрізняються від їх розуміння в умовах ринкової економіки. Отже, прибуток, відображений в системі бухгалтерського обліку, що базується на чинних національних стандартах, не може розглядатися як об'єктивний показник діяльності. Відмінності пов’язані перш за все з методологією визначення і вимірювання доходів і витрат у системі обліку.

У країнах з розвинутою ринковою економікою фінансовий облік виконує дві основні функції:

— вимірює і відображає фінансовий результат;

— відображає фінансовий стан підприємства: його активи, зобов’язання і власний капітал.

Практика бухгалтерського обліку в таких країнах побудована на загальноприйнятих принципах бухгалтерського обліку і міжнародних стандартах обліку та звітності. Вона спрямована на:

— об'єктивне визначення й відображення фінансового результату діяльності та фінансового стану;

— відображення ринкових ризиків;

— урахування впливу ринку на діяльність. У міжнародних економічних відносинах бухгалтерський облік розглядають як мову бізнесу, інструмент ділових стосунків. Тому інтеграція вітчизняних банків у світову банківську систему потребує відображення фінансового стану відповідно до міжнародних стандартів бухгалтерського обліку. Неспроможність банку надавати фінансову інформацію згідно з міжнародними стандартами бухгалтерського обліку реальним чи потенційним партнерам гальмує відкриття кредитних ліній, а також унеможливлює залучення такого банку в довгострокові ділові відносини. Отже, до 1998 р. українським банкам необхідно було залучати міжнародні аудиторські фірми для складання річних звітів згідно з міжнародними стандартами, що потребувало значних коштів.

Можна з усією відповідальністю стверджувати, що в умовах ринкової економіки без переходу на нову методологію обліку, звітності та контролю бухгалтерський облік стає гальмом у розвитку ринкових відносин, зовнішньоекономічної діяльності суб'єктів господарювання, залучення іноземних інвестицій в економіку України та ін.

Таким чином, ситуація, що об'єктивно склалася, зумовила закономірну необхідність проведення в Україні масштабної реформи у галузі бухгалтерського обліку в цілому та в банківській системі зокрема.

Концепція побудови фінансового обліку повинна знайти своє втілення в Законі про бухгалтерський облік. Тільки після прийняття цього Закону можуть бути затверджені нові національні стандарти бухгалтерського обліку, адекватні потребам ринкової економіки.

Відповідно до концепції НБУ перехід на міжнародні стандарти бухгалтерського обліку та звітності дозволяє:

— зробити прозорою діяльність комерційних банків;

— зовнішнім користувачам отримати достовірну інформацію щодо реального стану банку;

— удосконалити систему нагляду та регулювання діяльності комерційних банків з боку НБУ;

— підняти рівень довіри до комерційних банків серед населення;

— комерційним банкам застосувати ефективну систему внутрішнього контролю та аналізу фінансової діяльності.

Розділ 1. Організація банківської системи, її контроль та аудит

Банки у своєму розвитку пройшли еволюційний шлях і удосконалювалися разом із суспільно-економічними формаціями У сучасних умовах розвитку світового господарства банки є центрами акумуляції коштів та нагромадження їх Вони виконують функції центрів грошового обігу, кредитування суб'єктів господарської діяльності, здійснюють грошові розрахунки, обіг векселів, емісію грошей та цінних паперів, операції із золотом, іноземною валютою та інші функції. За функціями і характером виконуваних операцій банки поділяють на емісійні, комерційні, інвестиційні, ощадні та ін. У нашій країні функціонує дворівнева банківська система. На першому рівні Національний банк України, другий рівень банківської системи це державні і приватні комерційні банки. Зокрема, до державних комерційних банків належать Експортно-імпортний банк (Ексімбанк) та Ощадний банк (Ощадбанк). Основну частину банківської системи становлять акціонерні комерційні банки (АК «Укрхарчобанк» та ін.), які здійснюють свою діяльність згідно з ліцензіями, виданими Національним банком України, відповідно до законодавства про банки і банківську систему. Комерційні банки мають свої філії і представництва як на території України, так і за її межами, створені за згодою регіонального управління Нацбанку України. Необхідною умовою для відкриття їх є повна сплата заявленого статутного фонду банку. Філії і представництва банку не є юридичними особами. Свою діяльність ці підрозділи здійснюють відповідно до порядку, передбаченого статутом банку.

При реєстрації філії банку Регіональні управління Нацбанку серед інших необхідних документів вимагають відомості про професійну придатність керівника філії, а нерідко і висновок аудитора про фінансове становище банку.

Статутами акціонерних комерційних банків повинно бути передбачено створення правління банку та контрольно-ревізійної комісії з числа акціонерів банку. Права й обов’язки контрольно-ревізійної комісії визначені статутом банку, схваленим зборами акціонерів. Комісія працює, як правило, на громадських засадах. Контрольно-ревізійна комісія здійснює свою роботу згідно із складеним нею планом, яким передбачається проведення комплексної ревізії фінансової і господарської діяльності банку не рідше від одного разу на рік, після складання річної звітності бухгалтерією банку. Акт комплексної ревізії подається разом із річним звітом комісії на розгляд і затвердження загальними зборами акціонерів. Залежно від того, наскільки повно і об'єктивно в акті комплексної ревізії висвітлено діяльність банку за звітний рік, загальні збори можуть затвердити звіт контрольно-ревізійної комісії або відправити на подальше доопрацювання, а також на повторну ревізію у новому складі членів комісії або доручають проведення контролю незалежним аудиторам.

Згідно з чинним законодавством фінансовий контроль у банківській системі організований таким чином: національний банк України контролює Верховна Рада України через Рахункову палату. Діяльність комерційних і приватних банків контролює Нацбанк України проведенням контрольних тематичних перевірок. Отже, комплексну ревізію фінансової діяльності акціонерних комерційних банків провадять лише контрольно-ревізійні комісії на громадських засадах, обрані зборами акціонерів.

Законодавством передбачено проведення щороку обов’язкового аудиту фінансової і господарської діяльності комерційних банків. Обов’язковий аудит обмежується підтвердженням балансу і фінансової звітності банку за звітний рік. Замовником аудиту є сам банк, він же сплачує вартість аудиторських послуг. В окремих випадках керівництво банку звертається до послуг аудитора при проведенні емісії цінних паперів, аналізі фінансового становища клієнта та ін.

Існуюча система фінансового контролю діяльності комерційних банків недосконала. Громадські контрольно-ревізійні комісії, створені зборами акціонерів, складаються, як правило, з недостатньо компетентних осіб у галузі фінансового контролю, тому не виявляють своєчасно ризикованого фінансового становища банку. Завдяки цьому Нацбанком України своєчасно не ліквідується ліцензія на право діяльності, і такі комерційні банки нерідко звертаються з проханням до арбітражного суду про оголошення свого банкрутства, після того як майно банку розкрадено, а надані юридичним і фізичним особам кредити без відповідної і майнової чи фінансової застави є безнадійними боргами. Нерідко окремі банки вдаються до лжебанкрутства, що завдає значних збитків фізичним і юридичним особам, які є акціонерами банку У комерційних банках внутрішній контроль стосовно емісійно-касової роботи, яка включає ведення касових операцій, здійснення емісійних операцій, забезпечення збереження цінностей і додержання емісійно-касової дисципліни, інкасації грошової виручки, операції з дорогоцінними металами та дорогоцінним камінням, операції з іноземною валютою, організовує головний бухгалтер із залученням операційного, валютного та інших структурних підрозділів банку. Завданням внутрішнього контролю, а у окремих банках внутрішнього аудиту, поточний контроль збереження грошової маси, додержання нормативно-правових актів при здійсненні банківських операцій з обслуговування клієнтів, проведення господарських операцій самого банку.

В умовах ринку контроль, за діяльністю банків як правило, здійснюється на партнерських відносинах між банками та їхніми клієнтами. Що в окремих випадках держава покладає на банки контроль за окремими господарськими операціями їхніх клієнтів. Наприклад, за повнотою здавання у банк виручки готівкою та додержання касової дисципліни тощо.

Контроль та аудит діяльності комерційного банку, та інших об'єктів банківської діяльності, здійснюються за певними об'єктами. Об'єкти контролю та аудиту суб'єктів банківської діяльності наведено на рис. 1.

Таблиця 1 — Типова модель стандарту контролю та аудиту діяльності комерційного банку

Отже, завданням фінансовою контролю та аудиту у банках є сприяння забезпеченню збереження грошової маси, додержання нормативна-правового регулювання у діяльності банку, його ефективної економічної стабільності, запобігання негативним ризикам та банкрутству.

Розділ 2. Аудит діяльності банку

2.1 Основні положення бухгалтерського обліку банку

комерційний банк аудит банкрутство Бухгалтерський облік і звітність банку як об'єкт контролю підлягають аудиту з метою встановлення достовірності відображення банківської діяльності в обліку і звітності, які є основним документально достовірним джерелом інформації про діяльність банку.

Банки організовують бухгалтерський облік відповідно до внутрішньої облікової політики, розробленої на основі правил, встановлених Національним банком України в відповідності з міжнародними стандартами бухгалтерського обліку і положеннями (стандартами) України.

Бухгалтерський облік повинен забезпечувати своєчасне і повне відображення всіх банківських операцій і представлення всім користувачам достовірної інформації про стан активів і зобов’язань, результатах фінансової діяльності і їх зміни.

Банк зобов’язаний надавати Національному банку України фінансову і статистичну звітність про роботу банку, його операції, ліквідність, платіжеспроможність, прибутковості.

Національний банк України має право вимагати від банку пред’явлення від банку пред’явлення консолідованої звітності.

Фінансова звітність повинна бути перевірена аудитором. Аудиторська перевірка банку здійснюється аудитором, який повинен мати сертифікат Національного банку України на аудиторську перевірку банківських організацій.

Аудиторський звіт повинен містити в собі:

баланс банку, звіт про рахунки доходів і збитків, звіт про рух капіталу, таблицю термінів активів та пасивів,

інформацію про достовірність резервів і капіталу банку, висновок про те, чи відображає представлений банком фінансовий звіт дійсному фінансовому стану.

Банк повинен публікувати квартальні баланс, а також звіт про прибуток (збиток) в газеті «Урядовий кур'єр» або «Голос України»

2.2 Юридична правомочність банку

Юридична правомочність банку як об'єкт контролю перевіряється з питань додержання законодавства про банки і банківську діяльність, господарські товариства, цінні папери, а також нормативні акти НБУ, якими регулюється порядок створення і діяльності комерційних банків. Аудиторами перевіряються наявність статуту банку та порядок його затвердження засновниками — загальними зборами учасників, а також угоди між учасниками про формування статутного фонду банку, в яких зазначаються розмір внесків кожним учасником коштів до основного капіталу банку, його частка у цьому капіталі. При перевірці також необхідно з’ясувати, коли банк зареєстрований НБУ, зміст реєстраційного свідоцтва і ліцензії на право здійснення діяльності, а саме: ведення валютних рахунків клієнтів; неторговельних операцій (встановлення прямих кореспондентських відносин з іноземними банками); операції за міжнародними торговельними розрахунками; операцій з торгівлі іноземною валютою коштів на внутрішньому ринку (з резидентами України); операцій із залучення та розміщення валютних коштів на міжнародних ринках (з нерезидентами України). Аудитор перевіряє, чи не веде банк позастатутну діяльність, тобто не передбачену статутом банку, зареєстрованим НБУ, і невідповідність її ліцензії на право діяльності.

Одночасно аудитор встановлює наявність у банку атрибутів юридичної особи печатки, штампів, емблеми, юридичної адреси та ін.

У своїй діяльності аудитор застосовує документальні методичні прийоми контролю за формою і змістом, зустрічну і логічну перевірку тощо.

2.3 Аудиторський контроль формування і використання власного капіталу банку

Формування і використання власного капіталу банку як об'єкт контролю перевіряється аудитором щодо його правової основи утворення та функціональної визначеності як фінансової бази діяльності банку. Власний капітал комерційних банків має невелику питому вагу у сукупному капіталі. Це відповідає специфіці його діяльності щодо мобілізації вільних ресурсів на грошовому ринку та залучення їх на позичкових засадах.

Основний власний капітал комерційного банку призначений для страхування інтересів вкладників (захисна функція капіталу) та фінансового забезпечення певною мірою своєї діяльності.

Захисна функція власного капіталу банку включає страхування вкладів і депозитів, що гарантують інтереси кредиторів комерційного банку у випадках його ліквідації або банкрутства, а також функціонування банку навіть при тимчасовім збитковості його поточної діяльності. Тому аудитор за умови наявності достатнього резервного капіталу може зробити висновок про надійність банку та його платоспроможність навіть при збитках у поточній діяльності. Проте до цього аудитору необхідно підходити дуже обережно, бо в умовах економічної і фінансової нестабільності, хронічної інфляції діяльність комерційних банків зазнає додаткових ризиків, що підтримує вимоги до захисної функції власного капіталу банку.

Фінансове забезпечення діяльності банку необхідне для придбання приміщень, їх оренди або будівництва, оснащення меблями, організаційною та обчислювальною технікою та іншими матеріальними ресурсами, впровадження новітніх банківських технологій тощо.

Для забезпечення фінансової надійності комерційним банкам Верховною Радою України визначено розмір статутного фонду у міжнародній валютній одиниці - 1 млн. ЕКЮ, а за участю іноземного капіталу — 3 млн. ЕКЮ, комерційним банкам із 100% іноземним капіталом — 5 млн. ЕКЮ за офіційним курсом грошової одиниці України. В разі не доведення комерційним банком статутного фонду до зазначеного розміру НБУ зобов’язаний скасувати дозвіл на створення банку та відкликати ліцензію на виконання банківських операцій.

Для аудиторської перевірки застосовуються розрахунково-аналітичні (економічний аналіз) і документальні методичні прийоми.

Гроші, їх зберігання та обіг усередині установи банку є об'єктом аудиторського контролю як зовнішнього, так і внутрішнього, затвердженого НБУ з організації емісійно-касової роботи в установах банків України.

Зберігання грошей, як знаків національної та іноземної валюти, аудитори перевіряють, починаючи з грошових сховищ, тобто спеціально обладнаних приміщень для зберігання цінностей, що знаходяться в установах комерційних банків. Зокрема, досліджується відповідність нормативним параметрам обладнання для зберігання запасів грошових білетів та металевої монети, грошової готівки оборотної і вечірньої кас (наявність вогнетривких шаф, стелажів та ін.). Аудиторами перевіряється також облік грошей у сховищах та їх обіг у касах установ банків, додержання правил внутрішнього контролю, прийнятого банком, зберігання та обігу грошей. При цьому застосовуються органолептичні та документальні методичні прийоми контролю. Одночасно аудитори аналізують організацію та методику проведення експертизи грошових білетів і монети як у національній, так і в іноземній валюті, а також платіжних документів у іноземній валюті (банкноти, які викликають сумнів щодо їх справжності або які мають ознаки підробки). При цьому перевіряється додержання правил визначення платіжності грошових білетів, затверджених НБУ, списання зношених, пошкоджених і обмінених.

Окремо перевіряються операції з електронними грішми. Це умовна назва коштів, які використовуються їхніми власниками на основі електронної системи банківських послуг. По суті - це кредитні гроші, які застосовуються не за допомогою паперових носіїв (банківських білетів, чеків, векселів), а завдяки впровадженню у розрахунках новітніх комп’ютерів і сучасних систем зв’язку. Це найбільш прогресивний, економічний і зручний носій грошових функцій. Поява електронних грошей стала можливою завдяки широкому впровадженню у банківську справу і сферу обслуговування населення нової комп’ютерної технології, створенню ефективної системи правового захисту суб'єктів розрахунково-платіжних відносин. Основними компонентами системи є банківські автомати-касири, кредитові і дебетові картки, електронна система розрахунків у торгових пунктах, електронна система обслуговування вдома тощо. У процесі аудиту встановлюються надійність захисту даних від несанкціонованого доступу до бази даних, заходи запобігання занесенню вірусів у електронну систему, достовірність і правильність використання електронних грошей.

Виходячи з нього, до складу бригади аудиторів необхідно включати фахівців з комп’ютерної системотехніки. Касові операції та інкасація виручки — це об'єкти здебільшого внутрішньобанківського контролю, завданням якого є перевірка роботи прибуткових кас з приймання і перерахування готівки протягом операційного дня. Зокрема, перевіряють оформлення первинних документів клієнтами банку при внесенні готівки, а також громадянами, в тому числі працівниками банку при внесенні грошей у депозит та інших платежах. Перевіряється також порядок здійснення операцій у вечірніх касах банку з надходженням грошей від підприємств і населення після закінчення операційного дня. Провадити будь-які видаткові операції, за винятком операцій за вкладами та з цінними паперами, працівникам вечірніх кас забороняється. Окремо підлягають контролю операції вечірньої каси, пов’язані з прийманням грошової виручки від інкасаторів. Це стосується оформлення супровідних відомостей до сумки з валютними та іншими цінностями (чеки) в іноземній та національній валюті. У випадках розбіжностей між даними супровідних документів і фактичною наявністю коштів у інкасаторській сумці (надлишок, нестача, виявлені неплатіжні або фальшиві грошові білети) установа банку складає акт. У процесі внутрішньобанківського контролю, зовнішнього аудиту з’ясовують, яким чином усунуто ці розбіжності та які профілактичні заходи вжито щодо запобігання цим недолікам.

Контроль касових операцій передбачає перевірку також операцій з пересилання і одержання цінностей через підприємства Держкомзв’язку України. Установи банків можуть пересилати поштою зразки грошових білетів, чекові і вкладні книжки, акції, векселі, сертифікати та інші цінні папери, іноземну валюту. Відправлення на адресу НБУ закупленої готівки іноземної валюти, незалежно від її суми, здійснюється через служби спецзв’язку Держкомзв’язку України або інкасаторів НБУ. Перевірка цих операцій щодо правильності їх оформлення та збереження валютних цінностей є обов’язком ревізорів, аудиторів.

Перевірка ревізорами, аудиторами касових операцій, інкасації виручки та операцій банку з пересилання і одержання цінностей здійснюється відповідно до порядку ведення касових операцій, встановленого НБУ. Для контролю цих операцій застосовуються документальні методичні прийоми, а також різні види експертних досліджень.

Операції з дорогоцінними металами та дорогоцінним камінням полягають у скуповуванні їх у громадян скупними пунктами, що функціонують при регіональних управліннях НБУ. Скупний пункт може підлягати аудиту як юридична особа.

Скупний пункт повинен бути зареєстрований у Державній пробірній палаті Мінфіну України. Дорогоцінні метали та дорогоцінне каміння приймає та оцінює експерт, який повинен досконало володіти державними та галузевими стандартами на ювелірні вироби, дорогоцінне, напівдорогоцінне та виробне каміння, а також чинними технічними умовами на дорогоцінне каміння.

Аудитор має перевірити організаційні передумови роботи скупних пунктів, ким, коли і на який строк видано сертифікати експертам, що є штатними працівниками цих пунктів. Аудиту підлягають операції з скуповування, витрачання та обліку дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння, зокрема їх класифікація, визначення проби, зважування, вилучення штифтів, заклеювання пакетів із скупленими цінностями. Зважування дорогоцінних металів, їх витрачання та облік провадяться відповідно до вимог нормативних документів Мінфіну України. До перевірки цих операцій необхідно залучати експертів.

Установи банків приймають на зберігання від:

нотаріальних органів — вироби з дорогоцінним камінням, які є спадкоємним майном (годинники, портсигари та ін.), дорогоцінні метали у злитках, самородках, монети старого карбування, іноземну валюту, платіжні документи в іноземній валюті (векселі, чеки, перекази та ін.);

судових і слідчих органів, митних органів — вироби із дорогоцінних металів та самі дорогоцінні метали.

Операції, пов’язані із зберіганням дорогоцінних металів та виробів з них, отримані банками від правоохоронних, нотаріальних, митних та інших органів, регулюються нормативними документами Мінфіну України та НБУ, підлягають обов’язковому аудиту із застосуванням органолептичних, розрахунково-аналітичних та документальних методичних прийомів.

Операції банку з іноземною валютою залежать від умов, обсягів і режиму роботи банку. Вони можуть здійснюватися через прибуткові, видаткові, прибутково-видаткові каси та обмінні пункти. Аудиторській перевірці насамперед підлягають організація цих операцій відповідно до нормативних документів НБУ, а також правильність оформлення цих операцій документами, до яких належать: прибуткові касові і валютні ордери при зарахуванні національної та готівки іноземної валюти в касу банку; видаткові касові і валютні ордери при видаванні національної готівки та іноземної валюти і каси банку. Бланки дорожніх чеків та інші цінності, відображені на забалансових рахунках, приймаються (видаються) за спеціальними забалансовими ордерами. Необхідно з’ясувати, чи вказується в касовому документі загальна сума з відображенням комісійного збору за кожним найменуванням цінностей. Потім аудитор перевіряє виконання операційно-обліковими працівниками цих операцій щодо відповідності їх нормативним документам НБУ.

Перевірці підлягає також зберігання валютних та інших цінностей, що знаходяться у сховищах банку (наявність наказів про матеріальну відповідальність за збереження цінностей, придатність для цього приміщень, обладнання їх протипожежними та сигнальними пристроями, температурний режим та ін.).

Перевіряючи роботу обмінних пунктів, аудитори з’ясовують, як банк забезпечує обмінні пункти авансами валютних та інших цінностей, включаючи вихідні і святкові дні. Встановлюють також, чи забезпечена безперебійна робота обмінних пунктів, якою мірою дотримуються нормативні документи НБУ в обліку їх роботи. Особливої уваги аудитора заслуговують операції з грошовими білетами в іноземній валюті і платіжними документами, які викликають сумнів щодо їх справжності і платіжності. При цьому використовують зразки грошових знаків і платіжних документів в іноземній валюті, подані у довідниках та інформаційних матеріалах, що видаються НБУ, а також Загальні правила визначення ознак платіжності грошових білетів в національній та іноземній валюті і платіжні документи в іноземній валюті, затверджені НБУ.

Розрахункові операції та інші послуги, що здійснюються банками за угодами зі своїми клієнтами, підлягають аудиту щодо своєчасності та достовірності розрахунків по заробітній платі з працівниками, оплаті поставленої продукції, виконаних роботах та послугах, інших боргових зобов’язаннях. Безготівкові розрахунки поділяють на міжбанківські, що обслуговують відносини між банками, та міжгосподарські - між клієнтами банку.

Аудитом перевіряється розвиток оплати у формі комерційною кредиту, що дає змогу прискорити розрахунки між суб'єктами господарювання. У міру розвитку комерційного кредиту і вексельного обігу поліпшується фінансове становище клієнтів, але це досягається за умови додержання розрахункової дисципліни. Порушниками її часто є самі банки, затримуючи зарахування на рахунки клієнтів коштів, списаних з рахунків платників, використовуючи їх в обігу банку. Законодавчими актами передбачено запобігати таким зловживанням штрафними санкціями. Кожний такий випадок аудитор повинен дослідити і зробити свій висновок у частині матеріальної відповідальності сторін. Це саме стосується списання коштів з рахунків клієнтів без їхньої згоди: платежі за виконавчими і прирівняними до них документами, утримання недоїмки по всіх видах платежів до бюджету, фонду соціального страхування, інших позабюджетних фондів, а також штрафних платежів за розпорядженням Державної податкової адміністрації, Антимонопольного комітету та у інших випадках, передбачених законом.

Кредитні операції є об'єктом аудиторського контролю, оскільки вони пов’язані з ризиком несплати позичальником основного боргу і відсотків, що належать банку. Для кожного виду кредитної угоди характерні свої специфічні причини і фактори, які визначають ступінь ризику. Зокрема, кредитний ризик може виникнути в разі погіршення фінансового становища позичальника, виникнення непередбачених труднощів у його роботі, відсутності необхідних знань у менеджерів і маркетологів, а також у керівника підприємства, позичальника чи фізичної особи, недостатньої професійної підготовки банківських працівників, що прийняли рішення про надання кредиту та за інших обставин. Кожний факт кредитного ризику аудитором вивчається окремо, встановлюються першопричини недоліків та вносяться пропозиції щодо запобігання їм у подальшій діяльності.

Інвестиції в банківській практиці - це кошти банків, вкладені у цінні папери підприємств різних форм власності на тривалий час. Інвестиції мають декілька відмінних рис від позичок. По-перше, позичка передбачає використання коштів протягом відносно короткого проміжку часу за умови повернення кредиту або його еквівалента. Інвестиція означає вкладення грошей з метою забезпечення притоку кошти протягом відносно тривалого часу доти, поки вкладені кошти не будуть повернуті власнику. По-друге, при банківському кредитуванні ініціатором угоди звичайно виступає боржник, а при інвестиції ініціатива належить банку, який намагається купити активи на ринку. По-третє, у більшості кредитних угод банк є головним і одним з небагатьох кредиторів, тоді як у інвестиційному процесі він, як правило, один із багатьох кредиторів По-четверте, кредитування пов’язане з особистими стосунками банку з позичальником, інвестування ж з знеособленою діяльністю.

Мета інвестиційної діяльності комерційного банку вбачається в тому, щоб забезпечити собі збереження коштів, диверсифікацію (розподіл коштів, що інвестуються між різними об'єктами вкладів з метою зниження ризику можливих втрат капіталу чи доходів від нього), доход і ліквідність.

Аудитор, перевіряючи інвестиції комерційного банку, розраховує такі основні коефіцієнти: норму прибутку на акціонерний капітал; коефіцієнт прибутковості (відношення чистого прибутку до виручки від реалізації); коефіцієнт обігу коштів (визначається діленням виручки від реалізації на вартість активів акціонерного товариства); співвідношення власних і позичкових коштів; коефіцієнт ліквідності та ін. Ці показники аудитор розраховує по кожному акціонерному товариству, в якому комерційний банк є учасником в капіталі і одержує дивіденди на вкладений капітал, а також є співучасником у його інвестиціях. Використовуючи розрахунково-аналітичні методичні прийоми, аудитор розраховує ефективність інвестицій банку, тобто визначає ризик і доходи їсть інвестицій.

Ризик, властивий банківським інвестиціям, поділяють на кредитний, ринковий і відсотковий.

Кредитний ризик характерний для цінних паперів, які можуть погіршити економічний показник емітентів цих паперів до такого ступеня, що вони не зможуть відповідати по своїх фінансових зобов’язаннях.

Ринковий ризик виникає при непередбачених і серйозних порушеннях на ринку цінних паперів та в економіці в цілому. У зв’язку з цим ринкова ціна деяких цінних паперів може значно знизитися, навіть до рівня їх номінальної ціни, а іноді й нижче.

Відсотковий ризик залежить від коливань ринкових ставок річних зобов’язань, за якими встановлено відсоток у договірному порядку з часу випуску їх. Чим більше віддалений строк погашення такою боргового зобов’язання, чим вищий відсотковий ризик.

Результати дослідження аудитор викладає у своєму висновку.

Маркетингова діяльність банку як об'єкт контролю зумовлена створенням ринку банківських послуг в Україні.

Банківські послуги — це супутні функції, спрямовані на зростання доходної діяльності банку. До таких послуг відносять: гарантійні, посередницькі, консультативні, інформаційні та інші послуги і трастові операції.

Гарантійні послуги — це гарант позичальника кредиту його платоспроможності, що підтверджується банком, який його обслуговує. Перед тим як кидати гарантійний лист позичальнику кредиту, що звернувся до нього з проханням виступити гарантом із кредиту, гарант подає лист своєму банку. Одержавши лист, банк провадить аналіз фінансового становища гаранта. Переконавшись у платоспроможності гаранта, банк робить відповідний запис у гарантійному листі і засвідчує його підписами посадових осіб та печаткою. Гарантом кредиту, який надається підприємству, може виступати сам банк як юридична особа. Така гарантія надається на основі договору, укладеного банком із позичальником. У договорі передбачаються строк гарантії, сума, комісійна винагорода за гарантію платежу, порядок і строк його перерахування.

Посередницькі послуги банк надає клієнтам по операціях з цінними паперами при наданні їм кредитів. Він може виступати посередником між емітентами цінних паперів на вторинному ринку за рахунок і за дорученням клієнта. Емітентами виступають інші банки, підприємства, які бажають розповсюдити свої цінні папери, а інвесторами — громадяни, юридичні особи, які купують цінні напери емітентів. Контрагентами банку при купівлі-продажу їм же цінних паперів на вторинному ринку є: клієнт, який дає розпорядження, або третя особа, з якою укладають договір купівлі-продажу та виконання вказівок клієнта.

Посередником в одержанні кредиту банк виступає тоді, коли не може задовольнити заявку цього клієнта в кредиті, якщо сума його перевищує ліміт кредитування або якщо запропоновані клієнтом умови кредиту не збігаються з кредитною політикою банку. Посередницька послуга банку в цьому разі полягає в тому, що він на прохання клієнта одержує для нього кредит в іншому банку і надає цей кредит йому за більш високу плату, ніж сам сплатив за нього. Маржа банку при цьому визначається як різниця між сплаченими відсотками за кредитний ресурс іншому банку і отриманими від клієнта за наданий йому кредит.

Консультативні, інформаційні та інші послуги комерційного банку передбачають: надання допомоги підприємствам на їх прохання у налагодженні обліку, складанні звітності, заповненні розрахункових документів; маркетингові послуги (розміщення реклами клієнтів та інших організацій через мережу банків, розвиток банківських послуг і взаємовідносин банку з біржами та ін.); консультативні послуги з нормативних документів у проектуванні, будівництві, капітальному ремонті, складанні документації з фінансування капітальних витрат; аудиторські та інші послуги за проханням клієнтів або інших організацій з питань, які є компетенцією комерційного банку.

Трастові операції банку також є об'єктами контролю. Під трастовими, або довірчими, розуміють послуги банку щодо управління майном та інші послуги за дорученням в інтересах клієнта на правах довіреної особи. Банки на комісійних засадах здійснюють за дорученням клієнтів операції, пов’язані, наприклад, з одержанням коштів із основного рахунку або зберіганням цінностей.

Банк як довірена особа на основі укладеного договору діє від імені свого довірителя і в його інтересах, виступає розпорядником майна, включаючи залишки коштів на банківських рахунках. Банк зобов’язується розпоряджатися майном на користь особи, яка його одержує, якою може бути сам довіритель або третя особа. Умови договору можуть передбачати розпорядження майном заповідача на користь спадкоємців, приймання цінностей для зберігання, управління майном як опіка над неповнолітньою особою та ін.

Трастові операції банки можуть здійснювати для фізичних осіб, фірм, корпорацій, благодійних фондів, навчальних закладів, різних організацій. Для фізичних осіб вони виконують трастові операції щодо розпорядження майном клієнта за заповітом, спеціальною угодою, виконання функцій депозитарія — зберігання цінних паперів, консультації і рекомендації з питань купівлі-продажу цінних паперів, нерухомості тощо. Крім того, банки можуть надавати агентські послуги з передаванням права власності щодо акцій і облігацій, реєстрації акцій, що надходять на біржу, тощо.

Банки здійснюють платіжні функції, наприклад погашення облігацій, виплату дивідендів акціонерам, довірче управління майном та ін.

За виконання всіх видів трастовових послуг банки отримують від клієнтів комісійну винагороду, яка встановлюється диференційовано за кожний окремий вид послуг.

Завданням аудиту маркетингової діяльності банку є визначення правомочності надання послуг, пов’язаних із цією діяльністю, обґрунтованості вартості їх, вигідності для банку і корисності для клієнта. При цьому застосовуються розрахунково-аналітичні і документальні методичні прийоми.

Господарська діяльність банку як об'єкт аудиту включає доцільність використання інтелектуальних, матеріальних, трудових і фінансових ресурсів у забезпеченні виконання функцій банку, визначених законодавчими актами про банки і банківську діяльність. При цьому застосовуються органолептичні, розрахунково-аналітичні і документальні методичні прийоми контролю та аудиту.

Ефективність діяльності комерційних банків є об'єктом обов’язкового аудиту відповідно до чинного законодавства. Потреба в цьому зумовлена тим, що засновники, акціонери, населення повинні знати, наскільки захищені їхні вклади від неплатоспроможності і банкрутства банку. Аудитор, застосовуючи розрахунково-аналітичні методичні прийоми, досліджує додержання банком у своїй діяльності економічних нормативів платоспроможності і ліквідності, створення страхових фондів, затверджених НБУ.

Внутрішній контроль (аудит) банку перевіряють у процесі проведення зовнішнього аудиторського контролю. Завдання перевірки — встановити, наскільки досконалим є внутрішній контроль (аудит) банку, щоб надійно захистити його вкладників від неповернення коштів, ризиків, правопорушень у зберіганні грошової готівки, зловживань з цінними паперами та ін.

Бухгалтерський облік і звітність банку як об'єкт контролю підлягають аудиту з метою встановлення достовірності відображення банківської діяльності в обліку і звітності, які є основним документально достовірним джерелом інформації про діяльність банку. За даними обліку і звітності визначають фінансове становище банку, розрахунки з бюджетом щодо сплати податків, виплати дивідендів акціонерам та інші показники його діяльності. Оскільки згідно з чинним законодавством баланс і бухгалтерська (фінансова) річна звітність банків підлягають обов’язковому аудиторському підтвердженню, то аудитори повинні використовувати міжнародні і національні стандарти аудиту, нормативні документи НБУ, щоб запобігти хибним висновкам у оцінці їхньої діяльності.

Отже, контроль та аудит банку спрямовані на комплексне і всебічне дослідження його діяльності з метою активізації її для зростання прибутковості, запобігання правопорушенням та збиткам його клієнтів, населення, а також засновників і акціонерів.

2.4 Аудиторський контроль та оцінка якості

кредитного портфеля банку.

Кредитний портфель комерційного банку — це сукупність вимог банку до наданих позик. До складу кредитного портфеля банку входять:

міжбанківські кредити;

кредити організаціям і підприємствам;

кредити приватним особам.

Основним принципом теорії фінансів «ризик — доход» є: ціна великого прибутку — великий ризик. Банківські керівники вимушені прагнути до збалансованості співвідношення «ризик — доход», щоб утримувати своїх акціонерів і задовольняти вимоги Нацбанку України.

Аудитори для контролю та оцінки кредитного портфеля мають досконало володіти кредитними відносинами між банками та їхніми клієнтами.

Кредит — це економічні відносини, що виникають між кредитором і позичальником з приводу одержання позики у грошовій або товарній формі на умовах повернення в певний строк і звичайно із сплатою відсотків. Є три форми кредитів — комерційний, банківський і державний.

Комерційний надається одним підприємством іншому у вигляді продажу товарів з відстроченням платежу. Цей кредит має товарну форму, оформляється векселем.

Банківський надається банками в грошовій формі підприємствам, населенню і держані. Кредитні відносини між банками і клієнтами виникають не тільки при одержанні останніми позичок, а й при розміщенні ними своїх заощаджень у вигляді внесків на поточних і депозитних рахунках. Сфера використання банківського кредиту ширша, ніж комерційного, який обслуговує лише обіг товарів, а банківський і накопичення капіталу. Банківський і комерційний кредити тісно пов’язані між собою Це виявляється в наданні комерційними банками облікового і акцептного кредитів, які пов’язані з обігом векселів. Банківський кредит поділяють за строками і видами, а також на внутрішній і міжнародний. В умовах дворівневої банківської системи функціонують кредит центрального банку і кредит комерційних банків. Кредит комерційних банків обслуговує різні виробничі потреби клієнтів та споживчі потреби населення.

Кредит комерційних банків надається на поточні і капітальні витрати. Виходячи з цього, розрізняють кредити н оборотні кошти і фонди обігу, а також кредити в основні фонди. Залежно від строку використання позички поділяють на коротко-, середньоі довгострокові. У практиці банківського кредитування до короткострокових відносять позички зі строком використання до одного року. Середньо-строкові - надаються до 5 років, а довгострокові - понад 5 років.

Виділяють також кредити забезпечені і незабезпечені. Забезпечені позики припускають наявність застави. Більшість позичок мають забезпечення. Головна причина, виходячи з якої банки вимагають забезпечення, — це ризик понести збитки у випадку неспроможності боржника повернути позичку в договірний строк. Забезпечення не гарантує повернення позички, але зменшує ризик, оскільки у випадку ліквідації підприємства-боржника банк стає кредитором, який має привілеї перед іншими, тобто одержує перевагу перед іншими кредиторами відносно майна, яке є у забезпеченні банківської позички. Надання незабезпечених кредитів — це виявлення особливої довіри банку до свого клієнта, котра виникає на підставі знання економічного становища банку. Це здебільшого досягається способом перевірки фінансового стану клієнта-позичальника аудиторами, яка провадиться на вимогу комерційного банку, що надає позичку.

Державний кредит є особливою формою позички, при якому кредитором виступає держава чи місцеві органи влади, а кредит видається у вигляді випуску позик, які реалізуються в основному через фінансово-кредитні установи. Державний кредит використовується для покриття частки державних видатків із бюджетів.

У кредитних відносинах важливо, як позичальники додержують кредитної дисципліни. Позичальники зобов’язані ефективно використовувати позички, забезпечувати своєчасне погашення їх, систематично подавати банку бухгалтерські баланси та фінансову звітність, що дає змогу перевіряти забезпечення кредиту. В разі порушення кредитної дисципліни банк може застосовувати економічні санкції.

Розширення кредитних операцій може здійснюватися інтенсивно за допомогою кредитної експансії, яка здійснюється в середині країни і на міжнародному рівні на основі прийняття системи заходів грошово-кредитної політики держави. Кредитна експансія спрямована на регулювання економіки, прискорення темпів економічного зростання. Вона включає також зниження офіційних ставок центральних банків і розширення лімітів на їх облікові та ломбардні операції, зміну обов’язкових резервів або скасування обов’язкових резервів кредитних установ, купівлю цінних паперів на відкритому ринку, розширення купівлі у комерційних банків іноземної валюти і зниження відсоткової ставки по цих операціях, зняття кількісних обмежень на кредити. Кредитна експансія провадиться за умов економічного спаду, коли необхідно активізувати кон’юнктуру ринку, розширити обсяги виробництва, збільшити зайнятість тощо. До кредитної експансії нерідко вдається НБУ на валютному ринку. В процесі проведення аудиту необхідно обчислити економічну доцільність і ефективність від кредитної експансії в НБУ та комерційних банках, діяльність яких досліджується.

Перш ніж приступити до оцінки кредитного портфеля банку, аудитору необхідно за даними рахунків бухгалтерського обліку — 204 «Кредити суб'єктам господарської діяльності за внутрішніми торговельними операціями», 205 «Кредити суб'єктам господарської діяльності за експортно-імпортними операціями», 206 «Інші кредити в поточну діяльність, які надані суб'єктам господарської діяльності» та 207 «Кредити в інвестиційну діяльність, які надані суб'єктам господарської діяльності» та ін. — встановити види кредитів, позичальників, умови кредитного договору, за якими надана позичка, строк погашення її (причини непогашення) тощо. Далі аудитор перевіряє, які способи захисту від кредитного ризику застосовувалися банком при наданні позички. Зокрема, до них належать: лімітування кредитів, диверсифікація кредитних вкладень, кредитоспроможність позичальника, достатнє й якісне забезпечення кредитів, оперативність стягнення боргу, страхування кредитних операцій.

Лімітування кредитів — спосіб встановлення суми граничної заборгованості позичок конкретному позичальнику. Захист від кредитного ризику здійснюється встановленням лімітів кредитування, тобто заздалегідь визначенням суми кредиту, в межах якої позичальник може одержати позичку в банку.

Кредитна лінія відкривається при тривалому і тісному співробітництві між банком і позичальником. Вона має певні переваги як для банку, так і для клієнта. Позичальник має можливість точно оцінити перспективи розвитку своєї діяльності, скоротити накладні витрати і витрати часу на укладання кредитної угоди. Банк має аналогічну вигоду. Відкриваючи кредитну лінію, банк незалежно від ситуації на ринку кредитних капіталів зобов’язується надати кредит у повній відповідності з укладеною кредитною угодою.

Диверсифікація позичок як спосіб захисту від кредитного ризику — це розподіл коштів між різними позичальниками. Чим більше позичальників буде залучено до тимчасового користування кредитним капіталом банку, тим меншим буде ступінь ризику неповернення боргу, бо вірогідність банкрутства багатьох позичальників значно менша, ніж банкрутство одного із них.

Оперативність стягнення боргу — обов’язок банку підтримувати із позичальником контакти протягом усього строку користування ним позичкою.

Страхування кредитних операцій як спосіб захисту від кредитного ризику означає, що банки повинні створити страхові фонди як на мікро-, так і на макрорівні, а також страхувати окремі високоризикові кредитні угоди у спеціалізованих страхових організаціях. Зокрема, до таких належать кошти, внесені населенням у депозит комерційного банку, придбані сертифікати банку та ін.

Отже, після перевірки аналітичного і синтетичного бухгалтерського обліку наданих кредитів банком, заходів щодо захисту кредитів від ризику несплати їх в строки, передбачені кредитними угодами, аудитор приступає до оцінки якості кредитного портфеля.

Оцінка якості кредитного портфеля здійснюється на підставі коефіцієнтів ризику і доходності.

Коефіцієнт ризику дає змогу чисельно оцінити якість кредитного портфеля з позиції кредитного ризику. Чим більше значення К. наближається до одиниці, тим краща якість кредитного портфеля щодо повернення позики. При К ° 1 ризик відсутній і прогнозні втрати дорівнюють нулю. Наприклад, мінімальна норма відрахувань у резерв по групі стандартних позичок становить 2%, тобто максимальне значення коефіцієнта ризику К = 0,98.

При аналізі кредитного портфеля банку постає питання про вимірювання ефективності (доходності) кредитних операцій. Ступінь фінансової ефективності визначається ефективною річною ставкою відсотків по кредиту, яка є узагальнюючою характеристикою доходності кредитного портфеля. її використовують для зіставлення з доходністю інших видів активів і аналізу обґрунтованості відсоткових ставок по виданих кредитах При аудиті важливо визначити реальну доходність кредитного портфеля, тобто доход, отриманий на одиницю активів, вкладених у кредити, за певний період часу. Вона служить для оцінки реально одержаного доходу з фінансових інвестицій у кредити і зміни доходності кредитного портфеля протягом періоду який досліджується аудитом. Тому другим коефіцієнтом, який використовується для оцінки якості кредитного портфеля, може бути коефіцієнт доходності.

Коефіцієнт доходності - це доход, отриманий на одиницю коштів, розміщених у комерційних кредитах за певний період. Приклад. Ризик не повинен перевищувати 20%, тобто коефіцієнт ризику може змінюватися у межах 08< К р < 0,9У Потрібна доходність кредитного портфеля може задаватися за різними умовами. Припустимо, доходність кредитного портфеля має бути не нижчою від середньої ставки залучених за дослідний період ресурсів (нижня межа). Середня ставка залучених ресурсів за досліджуваний період дорівнює 60% річних. Якщо досліджуваним період — квартал, то доходність кредитного портфеля мас бути не нижче К = 0,1 і (тобто на 1 грн., вкладену у кредити, доход за квартал мас бути не менше ніж 15 коп. без урахування реінвестування коштів). Межа задоволення цих вимог змінюється і залежить від зовнішніх економічних умов і мети банку.

Аудитору процесі дослідження якості кредитного портфеля має скласти висновок щодо того, чи задовольняє якість кредитного портфеля вимогам щодо доходності і ризику банку, а також оцінити динаміку кредитного портфеля, тобто наскільки якість портфеля стала кращою, ніж за минулий звітний період.

Викладена методика аудиторського дослідження у сукупності з іншими методичними прийомами (розрахунково-аналітичними, документальними) дає змогу всебічно оцінити якість кредитного портфеля для запобігання негативному ризику у банківській діяльності.

2.5 Аудиторський контроль щодо запобігання втратам від кредитної діяльності комерційних банків

Досвід роботи комерційних банків показує, що частина з них виявилася неспроможною функціонувати в умовах фінансової нестабільності у державі, некваліфікованого надання кредитів клієнтам, які не забезпечили їх повернення та з інших причин стали банкрутами. Діяльність цих банків НБУ припинена, але юридичним і фізичним особам, які були акціонерами, вкладниками коштів по депозиту завдано матеріальних збитків у зв’язку із неплатоспроможністю їх. Тому НБУ затверджено Положення про порядок формування і використання резерву на можливі втрати за позиками комерційних банків, яким передбачено створення банками резерву коштів за рахунок прибутку, що залишився у їх розпорядженні, для відшкодування акціонерам і вкладникам збитків у випадках банкрутства, неплатоспроможності. Завданням аудиту є перевірка додержання акціонерними банками нормативних документів НБУ при створенні резервів коштів на можливі втрати за позиками. Отже, метою створення резерву коштів є підвищення надійності та стабільності банків, захисту кредиторів і комерційних банків.