Облік розрахунків з покупцями за товари, роботи, послуги та резерву сумнівних боргів

Зміст Вступ

1. Сутність, визнання, класифікація та оцінка дебіторської заборгованості

2. Характеристика методів безготівкових розрахунків та особливості їх застосування на підприємстві

3. Облік розрахунків за поточною дебіторською заборгованістю з покупцями за товари, роботи, послуги

4. Порядок створення резерву сумнівних боргів та його облік

5. Автоматизація обліку розрахунків з покупцями та замовниками Висновки Список використаних джерел

Вступ дебіторський заборгованість облік борг Бухгалтерський облік виконує важливу функцію в системі управління підприємствами, узагальнюючи інформацію про господарську діяльність. Однією із ланок такої інформації є інформація щодо розрахунків підприємства.

Процес господарювання будь-якого підприємства чи організації пов’язаний із здійсненням розрахунків. Висока якість обліку розрахункових взаємовідносин, його оперативність і аналітичність, а також автоматизація та вдосконалення облікової документації, забезпечить підприємству фінансову стійкість, високу оборотність грошових коштів, сприятиме підвищенню договірної та розрахункової дисципліни та покращенню фінансового стану підприємства.

Контроль розрахункових операцій має особливе значення так, як стан розрахунків підприємства з зовнішніми та внутрішніми партнерами характеризує мобільність ресурсів, чітке спрямування грошових потоків.

Комплекс завдань обліку і контролю розрахунків з покупцями та замовниками за товари, роботи, послуги, який виникає під час здійснення розрахункових операцій, має тісні інформаційні взаємозв'язки із комплексами завдань обліку товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів у банку і касі, що посилює його значення.

Враховуючи вищесказане, вважаємо, тема обраної роботи є актуальною, тому потребує висвітлення.

Питанням обліку розрахунків з покупцями і замовниками за товари, роботи, послуги, приділялася належна увага у працях таких вчених як Сопко В. В., Савченко В. Я., Білуха М.Т., Грабова Н. М., Хом’як Р.Л. та ін.

Теоретичною основою для виконання курсової роботи є закони України, постанови Кабінету Міністрів, інструкції, Положення (стандарти) бухгалтерського обліку, План рахунків бухгалтерського обліку активів, зобов’язань і капіталу, введений в дію з 1 січня 2000 року, та економічна література з досліджуваних питань.

Курсова робота складається із вступу, висвітлення питань сутності, визнання, класифікації та оцінки дебіторської заборгованості, характеристики методів безготівкових розрахунків, порядку створення резерву сумнівних боргів та автоматизації обліку, а також висновків. Робота викладена на 46 сторінках і містить додатків.

1. Сутність, визнання, класифікація та оцінка дебіторської заборгованості

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про дебіторську заборгованість та її розкриття у фінансовій звітності визначаються Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 10 «Дебіторська заборгованість». Крім того, при відображені в обліку та фінансовій звітності дебіторської заборгованості необхідно враховувати вимоги інших П (С)БО:

П (С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності» ,

П (С)БО 2 «Баланс» ,

П (С)БО 14 «Оренда» ,

П (С)БО 19 «Об'єднання підприємств» ,

П (С)БО 21 «Вплив змін валютних курсів» ,

П (С)БО 23 «Розкриття інформації щодо пов’язаних сторін» ,

а також Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій.

Згідно з П (С)БО 10 дебітори — це юридичні та фізичні особи, які внаслідок минулих подій заборгували підприємству певні суми грошових коштів, їхніх еквівалентів або інших активів. Відповідно дебіторська заборгованість — це сума заборгованості дебіторів підприємству на певну дату.

Питання визнання дебіторської заборгованості згідно з П (С)БО охоплює відповідність критеріям визнання та визначенню дебіторської заборгованості.

Критерії визнання дебіторської заборгованості аналогічні критеріям визнання, які застосовуються для всіх активів, а саме:

Дебіторська заборгованість визнається активом, якщо

— існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигод;

— може бути достовірно визначена її сума.

Ймовірність отримання економічних вигод по дебіторській заборгованості за відвантажені товари, роботи і послуги існує, якщо підприємство очікує своєчасної її оплати. Якщо у підприємства з’являються сумніви щодо своєчасної (у визначені терміни) її оплати, то така заборгованість вважається сумнівною.

Особливістю визнання поточної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги є те, що вона визнається одночасно з визнанням доходу від реалізації продукції, товарів, робіт чи послуг. Таким чином, для визнання поточної дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги необхідно, щоб виконувалися критерії визнання доходу (П (С)БО 15, п.8):

покупцеві передані ризики й вигоди, пов’язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив);

підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);

сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена;

є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов’язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.

Момент передачі ризиків й вигод, пов’язаних з правом власності на продукцію, товари, роботи, послуги визначається на основі вивчення угоди поставки продукції (товару, послуг), яка укладена між підприємством та покупцем, та обставин операції.

Одночасно з визнанням дебіторської заборгованості відбувається її класифікація за певними критеріями:

строк погашення та зв’язок з нормальним операційним циклом;

об'єкти щодо яких виникла дебіторська заборгованість;

своєчасність погашення.

Згідно з П (С)БО 10 дебіторська заборгованість поділяється на довгострокову та поточну. При цьому враховуються два критерії: строк погашення та зв’язок з нормальним операційним циклом.

Операційний цикл — проміжок часу між придбанням запасів для здійснення діяльності та отриманням коштів від реалізації виробленої з них продукції або товарів і послуг (П(С)БО 2, п.4).

Довгострокова дебіторська заборгованість — сума дебіторської заборгованості фізичних та юридичних осіб, яка не виникає в ході нормального операційного циклу та буде погашена після дванадцяти місяців з дати балансу.

Для віднесення дебіторської заборгованості до довгострокової необхідно, щоб виконувалися обидва критерії:

- не виникає в ході нормального операційного циклу

- строк її погашення більше 12 місяців;

У разі, якщо строк погашення дебіторської заборгованості, що не виникає в ході нормального операційного циклу, менше року, вона відноситься до поточної.

Поточна дебіторська заборгованість — сума дебіторської заборгованості, яка виникає в ході нормального операційного циклу, або буде погашена протягом 12 місяців з дати балансу [3, с. 346].

Дебіторська заборгованість, яка виникає в ході нормального операційного циклу визнається поточною незалежно від строку погашення. Якщо до поточної дебіторської заборгованості підприємства відноситься дебіторська заборгованість зі строком погашення менше 12 місяців та дебіторська заборгованість зі строком погашення більше 12 місяців з дати балансу, то така інформація повинна бути розкрита у примітках до фінансової звітності.

Для віднесення дебіторської заборгованості до довгострокової або поточної необхідно брати до уваги строк, який залишився до погашення заборгованості від дати балансу.

Дебіторська заборгованість також класифікується за об'єктами щодо яких вона виникла. Згідно з цим виділяють такі види дебіторської заборгованості:

заборгованість орендаря за фінансовою орендою, яка відображається в балансі орендодавця;

заборгованість забезпечена векселями;

надані позики;

дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги;

дебіторська заборгованість за розрахунками (з бюджетом, за виданими авансами, з нарахованих доходів, із внутрішніх розрахунків);

інша дебіторська заборгованість.

Залежно від своєчасності погашення дебіторська заборгованість поділяється на:

дебіторську заборгованість, строк оплати якої не настав (строкова дебіторська заборгованість);

дебіторська заборгованість не сплачена в строк (прострочена). В тому числі:

сумнівна дебіторська заборгованість;

безнадійна дебіторська заборгованість.

Сумнівний борг — поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги щодо якої існує невпевненість її погашення боржником.

Безнадійна дебіторська заборгованість — поточна дебіторська заборгованість щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позовної давності.

Класифікація дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги за строками непогашення використовується при обчисленні резерву сумнівних боргів та розкривається у примітках до фінансової звітності.

Можна виділити ще два особливі види дебіторської заборгованості:

— відстрочені податкові активи — сума податку на прибуток, що підлягає відшкодуванню у наступних періодах і виникає у випадку, коли обліковий прибуток менший за податковий прибуток. Відстрочені податкові активи відображаються у рядку 060 Балансу у складі довгострокової дебіторської заборгованості. Методологічні засади відображення в обліку відстрочених податкових активів регламентуються П (С)БО 17 «Податок на прибуток» ;

— витрати майбутніх періодів — витрати, здійснені у звітному періоді, але які будуть визнані витратами у Звіті про фінансові результати у майбутніх звітних періодах згідно з принципом відповідності доходів та витрат. Такі витрати тимчасово відображаються в окремому розділі Балансу. До витрат майбутніх періодів відносяться витрати, пов’язані з підготовчими до виробництва роботами в сезонних галузях промисловості; з освоєнням нових виробництв та агрегатів; сплачені авансом орендні платежі; оплата страхового поліса; передплата на газети, журнали, періодичні та довідкові видання тощо.

Дебіторська заборгованість буває забезпечена (векселями) та незабезпечена.

На дату визнання за балансом дебіторська заборгованість оцінюється за первісною або теперішньою вартістю.

Залежно від терміну погашення та впевненості підприємства у непогашенні дебіторської заборгованості на дату балансу вона оцінюється за:

первісною вартістю;

чистою реалізаційною вартістю;

дисконтованою вартістю майбутніх платежів.

Оцінка за первісною вартістю застосовується для всіх видів дебіторської заборгованості, окрім заборгованості за товари, роботи і послуги та за угодами фінансової оренди. Первісна вартість дебіторської заборгованості за реалізовану продукцію (товари) наближена до її справедливої вартості. Проте, слід мати на увазі, що первісна вартість дебіторської заборгованості за реалізовану продукцію (товари, роботи, послуги) буде залежати від:

надання покупцеві торговельної знижки або знижок з обсягу до дати реалізації;

надання покупцеві знижок після реалізації;

повернення товарів від покупців.

Оцінка за чистою реалізаційною вартістю здійснюється щодо поточної дебіторської заборгованості, ака є фінансовим активом (крім придбаної заборгованості та заборгованості, призначеної для продажу). Для визначення чистої реалізаційної вартості на дату балансу обчислюється резерв сумнівних боргів.

Зміст цієї оцінки полягає в тому, що з принципу обережності у складі активів визнається лише та дебіторська заборгованість, реалізація якої принесе майбутню економічну вигоду. Якщо підприємство не очікує оплати покупцем частини дебіторської заборгованості, вона визнається сумнівною. У разі відстрочення платежу за продукцію, товари, роботи, послуги з утворенням від цього різниці між справедливою вартістю дебіторської заборгованості то номінальною сумою грошових коштів або їх еквівалентів, що підлягають отриманню за продукцію, товари, роботи, послуги, така різниця визнається дебіторською заборгованістю за нарахованими доходами (відсотками) у періоді її нарахування. Отже, за балансом дебіторська заборгованість визнається за сумою виставлених клієнтам рахунків за вирахуванням сумнівної заборгованості.

Чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості за товари, роботи. Послуги визначається за формулою:

Чиста реалізаційна Резерв

вартість дебіторської = Первісна вартісь - сумнівних

заборгованості боргів Довгострокова дебіторська заборгованість, на яку нараховуються відсотки, відображається в балансі за теперішньою вартістю. Визначення теперішньої вартості залежить від виду заборгованості та умов її погашення. Частина довгострокової дебіторської заборгованості, яка підлягає погашенню протягом дванадцяти місяців з дати балансу, відображається на ту саму дату в складі поточної дебіторської заборгованості.

Оцінка за дисконтованою вартістю майбутніх платежів викристовується, наприклад, для дебіторської заборгованості за довгостроковою фінансовою орендою.

2. Характеристика методів безготівкових розрахунків та особливості їх застосування на підприємстві

Ефективність функціонування економіки в цілому і кожного окремого підприємства значною мірою залежить від організації розрахунків.

Порядок і форми безготівкових розрахунків, які є основною формою розрахунків на Україні, регламентується Інструкцією «Про безготівкові розрахунки в господарському обороті України» від 2.08.96 № 7, затвердженою Постановою Правління Національного банку України від 2.08.96 № 204, з відповідними змінами та доповненнями. Організація безготівкових розрахунків передбачає їх здійснення записом (переказом) коштів з рахунку покупця (платника коштів) на рахунок постачальника (отримувача коштів) або заліком взаємних розрахунків між покупцем і постачальником. За економічним змістом організація безготівкових розрахунків виходить за межі суто технічних операцій пов’язаних зі списанням і зарахуванням коштів на рахунки клієнтів у банківській установі.

Перший принцип безготівкових розрахунків стосується обов’язкового зберігання підприємствами та установами грошових коштів на рахунках в установах банку (за винятком перехідних залишків у касі). Правовою базою для реалізації цього принципу є угода між підприємством і банком щодо розрахунково-касового обслуговування.

Другий принцип полягає в тім, що підприємствам надано право вибору установи банку для відкриття рахунків усіх видів (основного й додаткового) за згодою банку.

Третій принцип — принцип самостійного (без участі банків) вибору підприємствами форми розрахунків та закріплення їх у своїх договорах та угодах. Установи банків можуть тільки пропонувати своїм клієнтам застосовувати ту чи іншу форму розрахунків, ураховуючи специфіку діяльності та конкретні умови, які можуть скластися в процесі розрахунків.

Четвертий принцип — кошти з рахунка підприємства списуються за розпорядженням його власника. Ураховуючи можливість відкриття кількох рахунків, суб'єкт підприємницької діяльності визначає один з рахунків як основний. На ньому здійснюється облік заборгованості, яка списується безспірно.

П’ятий принцип стосується відкриття рахунків. Поточні рахунки підприємствам — суб'єктам підприємницької діяльності відкривають установи банків тільки за умови повідомлення про це податкового органу.

Шостий принцип полягає в терміновому здійсненні платежів. Момент здійснення платежу має бути максимально наближеним до часу відвантаження товарів, виконання робіт, надання послуг.

Сьомий принцип: платежі здійснюються в межах залишків коштів на рахунках платника або в межах наданого банківського кредиту.

Восьмий принцип: розрахунки між суб'єктами підприємницької діяльності можуть здійснюватись готівкою. При цьому постачальник — отримувач коштів повинен суму отриманої готівки провести через касову книгу і повернути її в повному обсязі на свій рахунок у банк. Використання готівки, пов’язане з виплатою заробітної плати, премій, винагород, матеріальної допомоги, дивідендів, провадиться тільки через її отримання з кас банків. Такий порядок дає змогу контролювати своєчасну сплату податків, внесків та інших обов’язкових платежів, розмір яких залежить від фонду оплати праці.

Платіжне доручення — це письмове доручення власника рахунка перерахувати відповідну суму зі свого рахунка на рахунок отримувача коштів (додаток).

Платіжні доручення застосовуються в розрахунках щодо місцевих, а також міжміських поставок за товари (роботи, послуги). Вони забезпечують максимальне наближення строків отримання товарно-матеріальних цінностей і здійснення платежу, прискорюють обертання оборотних коштів; запобігають виникненню кредиторської заборгованості в покупців.

Розрахунки платіжними дорученнями здійснюються також за нетоварними операціями. Це платежі до бюджету, цільових державних фондів; платежі кредитним установам, за банківськими позичками.

Якщо постачальник (отримувач коштів) не має рахунка в банку або розрахунки між постачальником і покупцем платіжним дорученням неможливі, підприємство може виконати розрахунок гарантованим платіжним доручення через підприємства зв’язку. Гарантовані платіжні доручення застосовуються у разі переказу коштів на виплату заробітної плати працівникам, що заготовляють сільськогосподарську продукцію в населених пунктах, де відсутні банківські установи.

Так само переказують окремим громадянам пенсії, заробітну плату, авторський гонорар, витрати, пов’язані з відрядженням, тощо. У таких випадках підприємство-платник виписує платіжне доручення, де визначено призначення вказаної суми, на підприємство зв’язку і передає його в банк. До доручення додаються бланки заповнених грошових переказів на отримувачів і загальний список отримувачів грошей.

Розрахунки платіжними дорученнями мають ряд позитивних сторін у порівнянні з іншими формами розрахунків, а саме:

— відносно простий і швидкий документооборот;

— прискорення руху коштів;

— можливість використання даної форми розрахунків за нетоварних платежів.

Платіжні вимоги-доручення — це комбінований розрахунковий документ, який складається з двох частин. Верхня частина — вимога підприємства-постачальника до підприємства-покупця сплатити вартість товару, виконаних робіт, послуг. Нижня частина — доручення покупця (платника грошових коштів) банку, який його обслуговує, переказати належну суму коштів з його рахунка на рахунок постачальника. Цей розрахунковий документ заповнює постачальник (отримувач грошових коштів) і направляє покупцеві (платнику коштів). Покупець (платник коштів), коли він згоден оплатити товар (роботи, послуги), заповнює нижню частину цього документа і направляє його у свій банк (банк, який його обслуговує) для переказу акцептованої суми на розрахунковий рахунок постачальника.

Розрахунки платіжними вимогами-дорученнями застосовуються переважно в міжміських розрахунках за відвантажені товарно-матеріальні цінності, виконані роботи, надані послуги, їх не застосовують стосовно розрахунків претензійного характеру навіть тоді, коли вони випливають із реальних відносин щодо поставки товарів і надання послуг.

Чек — письмове розпорядження платника своєму банку сплатити зі свого рахунка пред’явнику чека відповідну грошову суму.

У розрахунках між підприємствами застосовуються розрахункові чеки. Для отримання готівки з рахунків у банківських установах використовуються грошові чеки.

Розрахунковий чек — це документ стандартної форми з дорученням чекодавця своєму банкові переказати кошти на рахунок пред’явника чека (отримувача коштів). Розрахунковий чек, як і платіжне доручення, заповнює платник. На відміну від платіжного доручення чек передається платником підприємству — отримувачу платежу безпосередньо під час здійснення господарської операції. Отримувач платежу подає чек у свій банк для оплати.

Існує кілька видів розрахункових чеків: акцептовані, не акцептовані банком, з лімітованих і нелімітованих книжок. Останні застосовуються у місцевих розрахунках за отримані товари, надані послуги, у постійних розрахунках з транспортними організаціями (оплата фрахту), з підприємствами зв’язку.

Грошові чеки застосовуються тільки для отримання підприємствами з рахунків у банківських установах готівки для виплати заробітної плати, премій і винагород, дивідендів, коштів на відрядження, на господарські витрати.

Платником по чеку завжди є банк або інша кредитна установа. Право чекодавця — звертатися до банку з вимогою щодо оплати чека; обов’язок банкувиконати цю вимогу, виходячи з угоди між банком і клієнтом. Відповідно до чекової угоди клієнту дозволяється використовувати його власні, а також залучені кошти для оплати своїх чеків. Банк сплачує готівкою або безготівковим переказом коштів з рахунка чекодавця на рахунок пред’явника чека. Чек як грошовий документ короткострокової дії не має статусу законного платіжного засобу. Обіг чеків не регулюється законодавством, а визначається потребою комерційного обороту.

Чекова форма розрахунків має певні переваги перед іншими формами. Це, передовсім, відносна швидкість розрахунків і надходження коштів на рахунок постачальника, що сприяє зменшенню дебіторської заборгованості. Принциповими недоліками такої форми розрахунків є недостатня гарантія платежу, оскільки на рахунку чекодавця може не бути потрібних коштів; неможливість розрахунків чеками на велику суму; складність оформлення чека.

Аккредитив — це розрахунковий документ із дорученням однієї кредитної установи іншій здійснити за рахунок спеціально задепонованих коштів оплату товарно-транспортних документів за відвантажений товар.

Акредитив застосовується в розрахунках між постачальниками і покупцями. Документи постачальника оплачуються банком тільки на умовах, передбачених в акредитивній заяві покупця.

Коли використовують акредитивну форму розрахунків, оплата документів за відвантажений товар, надані послуги здійснюється або в банківській установі постачальника за рахунок коштів платника, там задепонованих для цієї мети, або в банку платника — так званий гарантований акредитив. Акредитив відкривається для розрахунків тільки з одним конкретним постачальником. Використання акредитивної форми розрахунків обумовлюється в угоді між постачальником і покупцем, в якій указують конкретні умови розрахунків за акредитивом, строк його дії, вид акредитива, спосіб його виконання, банк постачальника і покупця.

Покупцям розрахунки з використанням акредитива не вигідні, бо на певний час кошти вилучаються з обороту, що погіршує фінансове становище підприємств-покупців.

Вексельна форма розрахунків — це розрахунки між постачальником (отримувачем коштів) і покупцем (платником коштів) з відстрочкою платежу, які оформлюються векселем.

Вексель — це письмове безумовне зобов’язання, боргова розписка стандартної форми, що дає право її власнику вимагати сплати визначеної у векселі суми від особи, яка видала вексель, у відповідний строк і у відповідному місці. Правовою основою вексельного обігу в Україні є законодавчі, нормативні акти, розроблені згідно з положенням Єдиного вексельного закону, ухваленого Женевською вексельною конвенцією 1930 року. Першим реальним кроком на шляху відродження векселя в Україні була ухвала 18 червня 1991 р. Верховною Радою України Закону «Про цінні папери та фондову біржу». У 1992 році Верховна Рада України ухвалила Постанову «Про застосування векселів в господарчому обороті України» .

Застосування цих двох нормативних актів значно розширило можливості правового регулювання вексельного обігу.

За своєю суттю вексель є абстрактним борговим зобов’язанням. Його абстрактність полягає в тім, що він не обумовлений попереднім виконанням будь-яких договірних зобов’язань.

Нині в Україні прості векселі набувають певної популярності. Вони використовуються для залучення тимчасово вільних грошових коштів. Банківські установи активно використовують прості векселі для залучення коштів, бо вексель має перевагу перед ощадним сертифікатом, оскільки він більш ліквідний. Це означає, що власник векселя має можливість розрахуватися зі своїми кредиторами не тільки грошима, а й векселем за відвантажені товари і надані послуги або достроково врахувати вексель.

Важлива особливість векселя полягає в тому, що його можна використати як засіб платежу. Фінансово-кредитні установи використовують «розрахунковий» вексель. Розрахунковий вексель — це вексель, який купують з дисконтом для покриття кредиторської заборгованості перед векселедавцем у розмірі вексельної суми.

Вексель може існувати в паперовій або безпаперовій формі - як записи на електронних рахунках.

Позитивним у застосуванні вексельної форми розрахунків для покупця є:

— зменшення потреби в оборотних засобах;

— залучення до оплати третьої особи, що має засоби;

— можливість використання для оплати товарів векселів, отриманих від своїх боржників.

Недоліком застосування векселів при використанні їх у розрахунках за товари — те, що крім договору поставки вимагається оформлення ще одного документа — векселя, для чого покупець повинен в окремих випадках отримувати згоду надійного поручителя, задовольняючи вимоги продавця.

3. Облік розрахунків за поточною дебіторською заборгованістю У балансі поточна дебіторська заборгованість поділяється на заборгованість покупців та постачальників та іншу поточну дебіторську заборгованість.

Покупці - це фізичні або юридичні особи, які придбають товари (роботи, послуги). Замовники — це учасники договору, на підставі замовлення яких виготовляється конкретна продукція, надаються послуги, виконуються роботи іншим учасником договору.

Існує також такий вид розрахунків як бартерні операції. Товарообмінна (бартерна) операція — це господарська операція суб'єкта підприємницької діяльності, яка передбачає розрахунок за продану продукцію (роботи, послуги) в іншій, ніж грошовій, формі, включаючи різні види погашення (заліку) взаємозаборгованості між сторонами господарської операції без проведення грошових розрахунків. Тобто розрахунок між суб'єктами товарообмінної операції передбачає еквівалентний за вартістю обмін одних товарів (робіт, послуг) на інші.

Виділяють такі види поточної дебіторської заборгованості:

дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги (забезпечена та не забезпечена векселями);

дебіторська заборгованість за розрахунками (з бюджетом, за виданими авансами, з нарахованих доходів, із внутрішніх розрахунків);

інша дебіторська заборгованість.

Оцінка поточної дебіторської заборгованості ґрунтується на первісній вартості, яка залежить від виду дебіторської заборгованості та особливостей її визнання.

Поточна дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги виникає, коли підприємство реалізує продукцію (товари, роботи, послуги) в кредит (з відстрочкою платежу). Така дебіторська заборгованість визнається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації товарів, робіт і послуг та оцінюється за первісною вартістю. У випадку відстрочення платежу з виникненням від цього різниці між справедливою вартістю дебіторської заборгованості та номінальною сумою грошових коштів (їх еквівалентів), що підлягають отриманню за товари, така різниця визнається дебіторською заборгованістю за нарахованими доходами (відсотками) в період її нарахування.

Дебіторська заборгованість як складова елементу фінансової звітності активу має визнаватися і відобржатися у звітності в сумі, яка визначається з урахуванням оцінки дебіторської заборгованості в поточному обліку (рис. 3.1).

Рис. 3.1. Оцінка поточної дебіторської заборгованості

Сума доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг визначається угодою між продавцем та покупцем як справедлива вартість компенсації, яку отримали, чи яка підлягає отриманню.

Облік поточної дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги ведеться на субрахунках:

361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» — для обліку розрахунків з покупцями і замовниками, що знаходяться на митній території України;

362 «Розрахунки з іноземними покупцями» — для обліку розрахунків з іноземними покупцями і замовниками з експортних операцій. На ньому ведеться облік сум, аналогічних тим, що обліковуються на субрахунку 361;

363 «Розрахунки з учасниками ПФГ» — для обліку операцій з учасниками промислово-фінансових груп.

За дебетом рахунку 36 «Розрахунки з покупцями і замовниками» відображається продажна вартість реалізованої продукції, товарів, робіт, послуг (у тому числі на виконання бартерних контрактів), яка включає податок на додану вартість, акцизи та інші податки, збори (обов'язкові платежі), що підлягають перерахуванню до бюджетів та позабюджетних фондів і включені до вартості реалізації, за кредитом — сума платежів, які надійшли на рахунки підприємства в банківських установах, у касу та інші види розрахунків. Сальдо рахунку відображає заборгованість покупців та замовників за одержані продукцію, роботи, послуги.

На субрахунку 362 «Розрахунки з іноземними покупцями» аналітичний облік ведеться в гривнях та валюті, обумовленій договором.

Аналітичний облік розрахунків з покупцями та замовниками ведеться за кожним покупцем та замовником за кожним пред’явленим до сплати рахунком.

Виникнення дебіторської заборгованості відображається на рахунках бухгалтерського обліку таким чином:

1. Визнання доходу від реалізації готової продукції, товарів, робіт, послуг.

Дебет 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» ;

Кредит 70 «Доходи від реалізації» .

Одночасно на суму ПДВ:

Дебет 70 «Доходи від реалізації» ;

Кредит 641 «Розрахунки за податками» .

2. За принципом відповідності одночасно з доходами від реалізації продукції, робіт, послуг визнається їх собівартість:

Дебет 90 «Собівартість реалізації» ;

Кредит 26 «Готова продукція» ;

Кредит 641 «Розрахунки за податками» .

3. При погашенні покупцем дебіторської заборгованості за товари, роботи, послуги складається запис:

Дебет 31 «Рахунки в банках» ;

Кредит 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» .

4. При виставленні претензій покупцю:

Дебет 374 «Розрахунки за претензіями» ;

Кредит 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» .

5. Віднесена до резерву безнадійна дебіторська заборгованість:

Дебет 38 «Резерв сумнівних боргів» ;

Кредит 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» .

За різних умов покупець може отримати знижку, умови надання якої вказуються в рахунку-фактурі. Знижки враховуються в обліку в момент їх реалізації.

При цьому складається кореспонденція рахунків:

1. Визнання доходу від реалізації готової продукції:

Дебет 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» ;

Кредит 70 «Доходи від реалізації» .

Одночасно на суму ПДВ:

Дебет 70 «Доходи від реалізації» ;

Кредит 641 «Розрахунки за податками» .

71 Реалізація знижки за «швидку» оплату:

Дебет 704 «Вирахування з доходу» ;

Кредит 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» .

Одночасно здійснюється корегування податкових зобов’язань з ПДВ методом «сторно» :

Дебет 704 «Вирахування з доходу» ;

Кредит 641 «Розрахунки за податками» .

Дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги також виникає за умови їх реалізації в обмін на подібні чи неподібні активи.

Подібними вважаються активи, однакові за призначенням та справедливою вартістю. Всі інші активи вважаються неподібними.

У випадку здійснення обміну подібними товарами, роботами та послугами дебіторська заборгованість не визнається.

У випадку здійснення обміну неподібними активами дебіторська заборгованість визнається за справедливою вартістю активів.

За умови укладених угод з покупцями їм можуть надаватися знижки.

Знижки — оплата покупцями за придбану продукцію або товари за нижчою, ніж передбачено угодою (рахунком), ціною. Вони можуть надаватися за таких умов:

дострокової (попередньої) оплати;

" швидкої" оплати (у визначені постачальником терміни);

придбання великої партії продукції (товарів).

Умови надання знижки, як правило, вказуються у виставленому постачальником рахунку. Суми наданих знижок за умови їх реалізації не включаються до доходу або корегують (у напрямі зменшення) його суму.

Для обліку знижок використовується рахунок 704 «Вирахування з доходу». За дебетом рахунка відображається сума наданих після дати реалізації знижок покупцям, вартість повернутих товарів та продукції та інші суми, що підлягають вирахуванню з доходу. За кредитом — списання дебетових оборотів на рахунку 79 «Фінансові результати» .

Відображення у бухгалтерському обліку розрахунків з покупцями і замовниками наведено у табл. 3.1. Облік розрахунків з покупцями та замовниками.

Табл. 3.1.

Повернення товарів від покупців також зменшує суму дебіторської заборгованості. Повернення продукції або товарів протягом звітного періоду відображається на рахунках бухгалтерського обліку записами:

Дебет 704 «Вирахування з доходу»

Кредит 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» або Кредит 301 «Каса в національній валюті» та одночасно сторно на суму ПДВ:

Дебет 704 «Вирахування з доходу»

Кредит 641 «Розрахунки за ПДВ» .

У разі відстрочення платежу за продукцію, товари, роботи, послуги з утворенням від цього різниці між справедливою вартістю дебіторської заборгованості та номінальною сумою грошових коштів та/або їх еквівалентів, що підлягають отриманню за продукцію, товари, роботи, послуги, така різниця визнається дебіторською заборгованістю за нарахованими доходами (процентами) у періоді її нарахування. Це положення П (С)БО 10 відповідає п. 22 П (С)БО 15 щодо визнання доходу у разі відстрочення платежу.

Згідно з П (С)БО 19, справедлива вартість дебіторської заборгованості - теперішня (дисконтована) сума, яка підлягає отриманню, що визначена за відповідною поточною відсотковою ставкою за вирахуванням резерву сумнівних боргів та витрат на отримання дебіторської заборгованості в разі потреби.

Поточна дебіторська заборгованість покупців і замовників за надані їм продукцію, товари, роботи або послуги (крім заборгованості, яка забезпечена векселем) відображається в статті балансу «Дебіторська заборгованість за товари, роботи. послуги» (рядки 160−162 активу балансу). До підсумку Балансу включається чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості.

Зміни в розмірах поточної дебіторської заборгованості відображаються у Звіті про рух грошових коштів підприємства.

4. Порядок створення резерву сумнівних боргів та його облік Будь-яка дебіторська заборгованість передбачає отримання грошових коштів або товарів (у випадку бартерної угоди), тому вона визнається активом. Але у випадку, якщо підприємство має достатні підстави припускати, що така заборгованість не буде погашена (наприклад, боржника оголошено банкрутом), така заборгованість повинна бути віднесена на витрати, оскільки вона не може бути визнана активом і відображена у балансі, так як підприємство не отримає у майбутньому економічної вигоди.

Поточна дебіторська заборгованість, яка є фінансовим активом (крім придбаної заборгованості та заборгованості, призначеної для продажу), відображається у балансі за чистою реалізаційною вартістю. З метою оцінки можливих втрат внаслідок безнадійної заборгованості відповідно до принципу обачності, який означає, що активи й доходи не повинні бути завищені, а зобов’язання і витрати — занижені, П (С)БО 10 «Дебіторська заборгованість» передбачає нарахування у кінці звітного періоду резерву сумнівних боргів.

Резерв сумнівних боргів — це резерв, який створюється з метою покриття у майбутньому безнадійної дебіторської заборгованості. Він корегує дебіторську заборгованість до її чистої реалізаційної вартості, дозволяє підприємству показати, що відповідна сума не може бути стягнута з дебіторів. Таким чином в умовах ризику неплатоспроможності покупців, підприємство попереджає виникнення втрат від сумнівної дебіторської заборгованості.

Не менш важливим принципом є принцип нарахування та відповідності доходів і витрат. Витрати, пов’язані зі списанням безнадійної дебіторської заборгованості, виникають у процесі реалізації і повинні відповідати періоду, коли продукція, товари, роботи, послуги продаються. Дебіторська заборгованість може стати безнадійною через тривалий час після продажу, тому збитки від анулювання сумнівного боргу слід оцінювати у поточному періоді та включати до складу витрат цього ж звітного періоду.

Резерв сумнівних боргів нараховується тільки для сумнівної дебіторської заборгованості.

Класифікація поточної дебіторської заборгованості за можливістю погашення наведена на рис. 4.1.

Рис. 4.1. Класифікація поточної дебіторської заборгованості.

Одним із способів зменшення доходу є віднесення на витрати суми безнадійної заборгованості.

Безнадійна дебіторська заборгованість — це така поточна дебіторська заборгованість, щодо якої існує впевненість у її неповерненні боржником або позивний строк якої минув.

Відповідно до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 22.05.97 р. безнадійна заборгованість — це заборгованість, яка відповідає одній з наведених нижче ознак:

заборгованість, по якій минув строк позовної давності;

заборгованість, яка не погашена через недостатність майна дебітора, якого було оголошено банкрутом;

заборгованість, яка не погашена через брак коштів, отриманих на відкритих аукціонах при продажу заставленого майна, при умові, що інші юридичні заходи кредитора не привели до стягнення іншого майна;

стягнення заборгованості стало неможливим у зв’язку з надзвичайними подіями;

прострочена заборгованість померлих фізичних осіб, а також осіб, які пропали безвісти, прострочена заборгованість фізичних осіб, засуджених до позбавлення волі.

Відповідно до Інструкції № 291, якою регламентується застосування плану рахунків бухгалтерського обліку, створення резерву сумнівних боргів передбачається відображати на рахунку 38 «Резерв сумнівних боргів». По кредиту рахунку 38 відображається створення резерву сумнівних боргів (кореспонденція з рахунками обліку витрат). По дебету — списання сумнівної заборгованості в кореспонденції з рахунками дебіторської заборгованості або зменшення нарахованих резервів в кореспонденції з рахунками обліку доходів.

Аналітичний облік на рахунку 38 «Резерв сумнівних боргів» можна вести за боржниками або по термінах непогашеної дебіторської заборгованості.

На підприємстві на кожного дебітора відкривають картку довільної форми, в якій зазначається найменування покупця (замовника), зміст операції (відвантаження продукції, надання послуг), дата оплати за договором, дата фактичної оплати, сума створеного резерву сумнівних боргів.

Рахунок 38 є регулювальним до рахунку обліку дебіторської заборгованості (за аналогією до обліку нарахування зносу). Завдяки цьому рахунку можна визначити чисту реалізаційну вартість дебіторської заборгованості.

П (С)БО 10 «Дебіторська заборгованість» передбачено два способи обчислення резерву сумнівних боргів:

1) виходячи з платоспроможності окремих дебіторів;

2) на основі класифікації дебіторської заборгованості;

Базовий спосіб оцінки резерву сумнівних боргів стандартом не виділений, тому можна вважати, що обидва вони є рівноправними — вибір робить підприємство при визначенні своєї облікової політики. Незалежно від способу величина резерву сумнівних боргів визначається як добуток суми дебіторської заборгованості за продукцію на коефіцієнт сумнівності. Різниця у способах полягає лише у тому, які суми дебіторської заборгованості беруть участь у розрахунку і як визначаються коефіцієнти сумнівності.

Коефіцієнт сумнівності показує частку дебіторської заборгованості за продукцію щодо повернення якої у підприємства є сумніви. Як правило, значення коефіцієнта сумнівності зростає зі збільшенням періоду прострочення платежу. Коефіцієнт сумнівності може застосовуватись і до заборгованості, час оплати якої ще не настав, коли є на це підстави.

Перший метод створення резерву — визначення коефіцієнта сумнівності на основі платоспроможності окремих дебіторів.

Розглянемо формування резерву за аналогією з міжнародними стандартами, а також враховуючи вітчизняний досвід.

а) міжнародний досвід — створення резерву відбувається на основі суми реалізації продукції. Коефіцієнт сумнівності визначається на основі аналізу даних суми реалізації та безнадійних боргів по конкретному підприємству, виходячи з даних попередніх періодів.

б) вітчизняний досвід — позитивною рисою його є те, що він узгоджується із податковим обліком. Згідно з ним резерв сумнівних боргів можна створити, коли: заборгованість не забезпечена гарантіями (векселями, заставами, угодами страхування); заборгованість не оплачується більше 30 днів з дати, яка обумовлена в угоді; підприємство подало заяву в суд про стягнення такої заборгованості.

Висновки про створення резерву сумнівних боргів робляться на підставі результатів інвентаризації дебіторської заборгованості, яка була проведена відповідними спеціалістами.

Другий метод створення резерву — визначення коефіцієнта сумнівності на основі класифікації дебіторської заборгованості за періодами її виникнення.

У П (С)БО 10 вказано, що підприємство для спостереження за дебіторською заборгованістю може обирати такий період часу, який вважатиме за потрібний. Групування дебіторської заборгованості за термінами її непогашення проводиться на розсуд бухгалтера. Було б зручно групувати заборгованість за періодом до трьох років (юридично встановлений термін позовної давності по майнових суперечках). Коефіцієнт сумнівності заборгованості встановлюється виходячи з частки бещзнадійної заборгованості у загальній сумі дебіторської заборгованості протягом визначеного відрізку часу. При цьому береться досвід попередніх періодів [5, с.245−247].

Сума резерву в момент його створення є іншими операційними витратами підприємства і, відповідно, впливає на фінансові результати підприємства.

Якщо на кінець звітного періоду термін позовної давності за сумнівним боргом не закінчився, він не був погашений і за даним боргом був сформований резерв, підприємство має право не списувати цей резерв і в наступному звітному періоді до моменту закінчення терміну позовної давності або його погашення. Дебіторська заборгованість, за якою термін позовної давності минув, інші борги, які не можуть бути стягнені, списуються за кожним зобов’язанням на підставі даних проведеної інвентаризації, письмового обгрунтування і наказу керівника підприємства за рахунок резерву сумнівних боргів, якщо такий створювався на підприємстві.

Якщо списана сума безнадійної заборгованості більша за сальдо резерву, різниця між загальною і списаною сумою безнадійної заборгованості списується за дебетом рахунку 944 «Сумнівні та безнадійні борги» і за кредитом рахунків 36 «Розрахунки з покупцями і замовниками», 37 «Розрахунки з різними дебіторами» — на решту суми безнадійної заборгованості. Списана дебіторська заборгованість не менше п’яти років повинна обліковуватися на позабалансовому рахунку 071 «Списана дебіторська заборгованість». Порядок відображення в бухгалтерському обліку операцій зі створення та зменшення резерву сумнівних боргів, списання безнадійної дебіторської заборгованості наведено в таблиці 4.1. Журнал реєстрації господарських операцій.

Табл. 4.1.

Штрафні санкції та пеня, визначені судом і в результаті сплачені покупцем, у бухгалтерському обліку продавця відображаються у складі інших операційних доходів (К-т 715 «Одержані штрафи, пені, неустойки»). Відповідно до податкового законодавства вони є валовими доходами.

У результаті зміни фінансову стану покупця сума його заборгованості, раніше визнана безнадійною, може бути відновлена. При цьому в бухгалтерському обліку здійснюється наступний запис: Д-т 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками» К-т 716 «Відшкодування раніше списаних активів» .

Нарахування резерву сумнівних боргів знаходить своє відображення у розділі ІІІ «Витрати діяльності» Журналу 5. Нарахування резерву сумнівних боргів відображається в складі статті «Інші операційні витрати» форми № 2 «Звіт про фінансові результати» у рядку 090.

Величина резерву сумнівних боргів за поточною дебіторською заборгованістю за продукцію, товари, роботи, послуги на кінець звітного періоду у розмірі сальдо за рахунком 38 «Резерв сумнівних боргів» відображається у ІІ-ому розділі активу ф. 1 «Баланс» у рядку 162.

5. Автоматизація обліку розрахунків з покупцями та замовниками У процесі господарської діяльності організацій і підприємств вступають в розрахункові відносини з іншими підприємствами, організаціями, установами, які виступають у ролі постачальників, покупців, замовників, дебіторів і кредиторів. Окрім того, вони вступають в розрахункові взаємовідносини з державним бюджетом, органами соціального страхування, різними організаціями та громадянами по товарних і нетоварних операціях.

Автоматизація обліку розрахункових операцій суттєво зменшує його трудомісткість і підвищує аналітичність, точність і оперативність здобуття узагальненої інформації.

У зв’язку із зростанням ролі фінансів у розвитку промислового виробництва і підвищення його ефективності, до розв’язання задач автоматизації обліку фінансово-розрахункових операцій (ОФРО) ставляться нові вимоги, спрямовані на його подальший розвиток.

Зазначимо, що під час автоматизації ОФРО реалізується великий комплекс задач з переробки інформації, яка обертається як в середині підприємства, так і між підприємствами (постачальниками, споживачами, фінансово-кредитними установами, вищими органами управління тощо). Це підтверджує наявність на цій ділянці обліку розвинених внутрішніх і зовнішніх інформаційних зв’язків.

Складність інформаційної системи ОФРО вимагає в умовах автоматизації виділення задач, які охоплюють однорідні групи фінансово-розрахункових операцій.

При автоматизації цієї ділянки обліку найдоцільнішим є таке групування задач:

— обліку грошових засобів (ZB601);

— обліку розрахункових операцій (ZB602);

— обліку капіталу і резервів (ZB603);

— обліку кредитів банку і фінансування (ZB604);

— обліку фінансових результатів (ZB605).

Діяльність досліджуваного нами ТзОВ повністю автоматизована. Тут для ведення обліку і, зокрема, для обліку розрахунків з покупцями та замовниками використовується програма 1С: Бухгалтерія 7 версія. Під час обліку розрахунків з дебіторами та кредиторами на ТзОВ за допомогою програми 1С: Підприємство виписуються та обробляються первинні документи, формуються журнали господарських операцій та оборотні відомості. Застосування даної програми також дозволяє автоматично сформувати на основі проведених у програмі первинних документів акти взаємозвірок з покупцями та постачальниками, оборотні відомості по певному виду товару чи по розрахункам з певним контрагентом.